因准则变化出现会计与税法差异处理规范

　因准则的变化出现会计与税法差异的处理规范 原创 黄振实务财税点点通 2020-09-02 09:06:26 一、税法与会计不一致在企业实务中经常存在，主要有以上种情形 第一，税法收入与会计的收入不一致 第二，应纳税所额与会计利润不一致 第三，会计政策变更造成的不一致。自《企业会计准则第 14 号——收入》发布以来，收入确认的税会差异。特别是合同签署后，确认收入时产生税会差异在几类业务类型里经常存在，如何处理，常常困扰着纳税人及广大的财务人员。

　第四，这三种差异具有明显的不同：如果说前两种差异主要是因为税法与会计的规定不一致，企业在组织会计核算时，必须按会计制度确认收入，而在涉及到交税处理时，必须遵照税法的相关规定，而第三种差差完全是存在不确定事项，使企业的确认的收入与开票发票的金额，合同的金额存在明显的差异，它建立在一定的基础上，在企业初始在符合确认收入时无法判断，而是根据后续事态的发展，才能确认是否能确认收入，或减少收入。

　二、在实务中常见的因不确定事项存在的会计收入与税务收入的主要有四种情形：

　第一、建安合同存在可变对价 第二、分期收款商品存在重大融资成分 第三、合同附有销售退回条款 第四、合同附有质量保证条款 三，建安企业建安合同存在可变对价的税务处理与会计处差异 建安企业存在的可变对价主要有两种，未按期交工的罚款以及因提前交工而给予的奖励款。相关规会计制度税法规定如下：

　第一、合同存在可变对价时，须结合合同可能导致的结果来进行处理。第二、如果合同仅有两种结果，则需要按最可能发生的金额确认交易价格总额； 第三、如果合同存在多个结果，则以期望值确认交易价格总额。

　第四、企业所得税处理中，对销售收入的确认，一般坚持权责发生制和实质重于形式原则，不认可此类可变对价，因此可能存在税会差异。

　第五、应用举例：某建筑施工企业甲公司为其客户建造一栋厂房。双方签订的施工合同中约定，合同总价款为 200 万元，并约定：如果甲公司不能在合同签订之日起 150 天内竣工，须支付给其客户 30 万元罚款，该罚款将直接从合同价款中扣除。甲公司对合同结果做了评估，认为工程按时完工的概率为 35%，延期的概率为 65%。

　1、在这种情况下，由于该合同可能面临两种结果，甲公司认为，按照最可能发生金额，能够更好地预测其有权获取的对价金额。因此，会计核算时，甲公司估计的交易价格为 170 万元（200-30），即为最可能发生的单一金额。

　2、企业所得税相关政策则不认可甲公司合同开始日的可变对价 10 万元，甲公司应将 200 万元作为合同预计总收入，并在纳税期末按完工进度确认收入，未来实际发生罚款时，再从当期应纳税所得额中进行扣除。

　四、分期收款发出商品合同存在重大融资成分的财税处理 重大融资成分一般具备两个条件，一是收款期限超过 36 个月，二是销售价格大家于公允价值。

　第一、有关财务处理，按最新会计准则的规定，企业应按收款金额的的现值作为企业的销售收入，而将销售价格与现值之间的差异作为未认融资收益，在收款期内作按实际利息进行摊销，冲减企业的财务费用。

　第二、有关税务处理：分两种情况处理 1、采用预收款形式，在发出时，就确认收入，在所得税作简化处理 2、如果不采用预收款方式时，实际是按约定的收款日期分次确认收入，当然如果采用设备发出时就开发票，则在发出时确认收入 五、合同附有销售退回条款的财税处理 第一、对于这类业务，新收入准则中规定，在客户取得商品控制权时，按预期有权收取的对价金额确认收入； 第二、预期销售退回金额确认为“预计负债”；按照预期退回商品的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为“应收退或成本”，并按照所转让商品的账面价值扣除上述资产成本的净额结转“主营业务成本”； 第三、每一资产负债表日，重新估计销售退回情况，重新计量“应收退货成本”和“预计负债”。

　第四，应用举例：某公司是医疗疗器械贸易销售公司。2019 年 12 月 1 日，向武汉某级医院销售核磁一台，价款为 1130 万元，其中金额 1000 万，税额 130 万元，该设备的购进成本 500 万元，税金为 65 万元，并在 12 月 10 日进行了安并取得了医院的安装验收，合同约定在 2020 年 4 月 30 日前，医院有权退回设备。则主要处理如下：

　1、会计处理:在发出设备时，预计退货率为 30%，则企业应确认收入 700 万元，同时结转成本 500 万元，会计处理为 借：应收账款 791 万元，货主营业务收入700万元，货应交税费-应交增值税<销项税额>91万元,同时借记主营业务成本350万元,应收退货成本150万元,贷记库存商品500万元,2020年设备未退回，则借记：应收账款 339 万元，货记主营业务收入 300 万元，应交税费---应交增值税<销项税额>39 万元,借:主营业务成本 150 万元,货,应收退货成本 150 万元,,如确认退货了,则将原记用红字冲回. 2、税务处理：根据现行税法规定，企业销售商品，同时满足销售合同已经签订，商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方，对已售出的商品没有继续管理权和控制权，收入的金额能够可靠地计量，成本能够可靠地核算四项条件的，应确认收入的实现。企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货，属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。因此，公司应在商品销售时全部确认应纳税所得额，实际发生退货时冲减当期收入和成本。

　五：合同附有质量保证条款的财税处理: 第一、质量保证条款分为服务类条款和保证类条款。

　第二、新收入准则中规定，对于服务类条款，按单项履约义务处理，将交易价格分摊至该单项履约义务，履行合同时确认收入； 第三、对于保证类条款，按或有事项准则处理，计入“销售费用—产品质量保证”，同时计入“预计负债”。

　第四、《企业所得税法》则不允许企业扣除按照历史经验与数据预提的因质量保证而发生的费用，只有在费用实际发生时，才准予扣除。即对于作为单项履约义务的质量服务类销售，按照新收入准则规定确认的会计收入与应税收入并无差异；对于不作为单项履约义务的质量保证类的销售，全额确认企业所得税应税收入，存在税会差异。

　第五、应用举例来说，某医疗器械销售公司向客户销售了一批设备，该设备的修期为两年，其中 A 设备售价 300 万元，税额 39 万元，价税合计 339 万元，B 设备售价 100 万元，税额 13 万元，价税合计 113 万元，根据多年的经验，认为在保修期内 A 设备可能发生的维保费为 10 万元，B 设备发生维保费约为 5 万元，则处理如下 1、商品发出时，按正常确认销售收入，会计记录省

　2、预计保修费。借记销售费用—产品质量保证”，同时计入“预计负债”。分产品进行进行明细核算。

　3、有关税法规定 税务处理方面，《企业所得税法实施条例》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除，强调实际发生、相关性和合理性三个关键点。本例中，企业应确认收入 400 万元，而预提的维保费不能在企业所得税前扣除 3、真实发生，借借记预计负债，贷记有关科目，预计不够，在发生时直接计入销售费用、 4、如没有发生维保费用，则在保期内满进行冲回处理 5、期未处理，需将预计负债金额对应的税率进行所得税处理，借记所得税费用，货记递延所得税负债。