【精品】中级财务会计讲义word版

　中级财务会计讲义 第一章 总论 基本要求 一掌握会计要素概念及其确认条件阿 二掌握会计信息质量要求 三掌握会计计量属性及其应用原则 四熟悉财务报告目标 五熟悉财务报告的构成 六了解会计基本假设 第一节

　财务报告目标 一、向财务报告使用者提供决策有用的信息（决策有用论）

　企业编制财务报告的主要目的是为了满足财务报告使用者的信息需要，有助于财务报告使用者作出经济决策。因此，向财务报告使用者提供决策有用的信息是财务报告的基本目标。

　二、反映企业管理层受托责任的履行情况（受托责任论）

　在现代公司制下，企业所有权和经营权相分离，企业管理层是受委托人之托经营管理企业及其各项资产，负有受托责任，即企业管理层所经营管理的各项资产基本上均为投资者投入的资本（或者留存收益作为再投资）或者向债权人借入的资金所形成的，企业管理层有责任妥善保管并合理、有效地使用这些资产。因此，财务报告应当反映企业管理层受托责任的履行情况，以有助于评价企业的经营管理责任以及资源使用的有效性。

　第二节

　会计基本假设 一、会计主体 会计主体是指企业会计确认计量和报告的空间范围。在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动。明确界定会计主体是开展会计确认、计量和报告工作的重要前提。见教材第 3 页例 1、2。

　二、持续经营 持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。在持续经营假设下，企业进行会 计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。

　明确这一基本假设，就意味着会计主体将按照既定的用途使用资产，按照既定的合约条件清偿债务，会计人员就可以在此基础上选择会计政策和估计方法。见教材第4 页例 3。

　三、会计分期 会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动期间划分为若干连续的、长短相同的期间。在会计分期假设下，会计核算应划分会计期间，分期结算账目和编制财务报告。会计期间分为年度和中期。年度和中期均按公历起讫日期确定。中期，是指短于一个完整的会计年度的报告期间。

　四、货币计量 货币计量，是指会计主体在进行财务会计确认、计量和报告时以货币计量，反映会计主体的财务状况经营成果和现金流量。

　第三节

　 会计信息质量要求

　一、可靠性 可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠，内容完整。见教材第 6 页例 4。

　二、相关性 相关性要求企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。

　三、可理解性 可理解性要求企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和使用。

　四、可比性 可比性要求企业提供的会计信息应当具有可比性。

　五、实质重于形式 实质重于形式要求企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。见教材第 8 页例 5。

　六、重要性 重要性要求企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。企业会计信息的省略或者错报会影响使用者据此作出经济决策的，该信息就具有重要性。重要性的应用，需要依赖职业判断，企业应当根据其所处环境和实际情况，从项目的性质和金额大小两方面来判断其重要性。见教材第 8 页例 7。

　七、谨慎性

　谨慎性要求企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告时，应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用，但是谨慎性的应用并不允许企业设置秘密准备。

　八、及时性 及时性要求企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。

　第四节

　会计要素及其确认 一、会计要素概念 会计要素是指按照交易或事项的经济特征所作的基本分类分为反映企业财务状况的会计要素和反映企业经营成果的会计要素 二、反映企业财务状况的会计要素及其确认 （一）资产 1、资产的定义 资产，是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的预期会给企业带来经济利益的资源。

　2、资产的 特征 （1）资产预期会给企业带来经济利益；见教材第 10 页例 9。

　（2）资产应为企业拥有或者控制的资源；见教材第 11 页例 10。

　（3）资产是由企业过去的交易或者事项形成的。见教材第 11 页例 11。

　3、资产的确认条件 将一项资源确认为资产，需要符合资产的定义。并同时满足以下两个条件: (1) 与该资源有关的经济利益很可能流入企业;见教材第 12 页例 12。

　(2) 该资源的成本或者价值能够可靠地计量. 见教材第 12 页例 13。

　二、负债 1、负债的定义 负债是指企业过去的交易或者事项形成的预期会导致经济利益流出企业的现时义务. 2、根据负债的定义负债具有以下几个方面的特征 (1)负债是企业承担的现时义务；见教材第 13 页例 15、16。

　(2)负债的清偿预期会导致经济利益流出企业 (3)负债是由企业过去的交易或者事项形成的见教材第 13 页例 17。

　3、负债的确认条件 将一项义务确认为负债需要符合负债的定义，并同时满足以下两个条件 （1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业 （2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量 三、所有者权益 1、所有者权益的定义 所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益所有者权益是所有者对企业资产的剩余索取权。

　2、所有者权益的来源构成 所有者权益按其来源主要包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

　所有者投入的资本，是指所有者投入企业的资本部分，它既包括构成企业注册资本或者股本部分的金额，也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，即资本溢价

　或者股本溢价。

　直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。其中，利得，是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失，是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。它主要包括：可供出售金融资产的公允价值变动额等。

　留存收益，是企业历年实现的净利润留存于企业的部分，主要包括计提的盈余公积和未分配利润。

　3、所有者权益的确认条件 由于所有者权益体现的是所有者在企业中的剩余权益，因此，所有者权益的确认主要依赖于其他会计要素，尤其是资产和负债的确认；所有者权益金额的确定也主要取决于资产和负债的计量。

　三、反映企业经营成果的会计要素及其确认 （一）收入 1、收入的定义 收入是指企业在日常活动中形成的会导致所有者权益增加的与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

　2、收入的的特征 （1）收入应当是企业在日常活动中形成的 （2）收入应当会导致经济利益的流入，该流入不包括所有者投入的资本 （3）收入应当最终会导致所有者权益的增加

　3、收入的确认条件 收入在确认时除了应当符合收入定义外，还应当满足严格的确认条件。收入的确认至少应当同时符合以下条件 （1）与收入相关的经济利益应当很可能流入企业 （2）经济利益流入企业的结果会导致企业资产的增加或者负债的减少经济（3）利益的流入额能够可靠地计量 二、费用 1、费用的定义 费用，是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

　2、费用的特征 （1）费用应当是企业在日常活动中发生的 （2）费用应当会导致经济利益的流出，该流出不包括向所有者分配的利润 （3）费用应当最终会导致所有者权益的减少 3、费用的确认条件 费用的确认除了应当符合费用定义外，还应当满足严格的确认条件费用的确认至少应当同时符合以下条件 （1）与费用相关的经济利益应当很可能流出企业 （2）经济利益流出企业的结果会导致资产的减少或者负债的增加 （3）经济利益的流出额能够可靠计量 三、利润 1、利润的定义

　利润，是指企业在一定会计期间的经营成果，反映的是企业的经营业绩情况，是业绩考核的重要指标。

　2、利润的来源构成 利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。其中收入减去费用后的净额，反映的是企业日常活动的业绩；直接计入当期利润的利得和损失，反映的是企业非日常活动的业绩；直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益，最终会引起所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

　3、利润的确认条件 利润反映的是收入减去费用、利得减去损失后的净额。因此，利润的确认，主要依赖于收入和费用以及利得和损失的确认，其金额的确定，也主要取决于收入费用利得损失金额的计量。

　第五节

　会计计量 一、会计计量基本要求 企业在将符合确认条件的会计要素登记入账，并列报于财务报表时，应当按照规定的会计计量属性，进行计量确定其金额。

　二、会计计量属性的构成 （一）历史成本 （二）重置成本 （三）可变现净值 （四）现值 （五）公允价值

　三、会计计量属性的应用原则 企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本；在某些情况下为了提高会计信息质量，实现财务报告目标，企业会计准则允许采用重置成本；可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额，能够取得并可靠计量，如果这些金额无法取得或者可靠地计量的，则不允许采用其他计量属性。

　第六节

　 财务报告 一、财务报告的概念 财务报告，是指企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。

　二、财务报表的组成 财务报表，至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表及其附注。小企业编制的财务报表，可以不包括现金流量表。

　资产负债表，是反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表。

　利润表，是反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。

　现金流量表，是反映企业在一定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。

　所有者权益变动表，是反映企业在一定会计期间的所有者权益变动情况的报表。

　附注，是对在会计报表中列示项目所作的进一步说明以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。

　第二章

　 存货 基本要求 一个掌握存货的确认条件

　二掌握存货初始计量的核算 三掌握存货可变现净值的确认方法 四掌握存货期末计量的核算 五熟悉存货发出的计价方法 第一节

　 存货的确认和初始计量 一、存货的确认 1、什么是存货？ 存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。包括商品、产成品、半成品、在产品、原材料、燃料、委托加工材料、包装物、低值易耗品、委托代销商品等。

　2、存货的特点 （1）存货是有形资产。

　（2）存货具有较强的流动性。

　（3）存货具有时效性和发生潜在损失的可能性。

　注意的问题：

　存货区别于非流动资产的最基本特征是，企业持有存货的最终目的是为了出售，具体包括两种情况：（1）可供直接出售

　（2）需加工后才能出售 3、存货的确认条件（同时符合以下条件）

　（1）符合存货的定义 （2）该存货包含的经济利益很可能流入企业 （3）该存货的成本能可靠计量。

　4、不属于存货的范围：

　①工程物资②特种储备物资③专项储备物资④代管商品物资⑤待处理存货⑥约定的购货 5、注意 （1）

　在途商品属于购货方的存货 （2）代销商品属于委托方的存货 二、存货的计价 （一）、取得存货的计价 1、外购：

　①买价：商品价目单上的价格扣除商业折扣，但包含现金折扣在内的价格。如 果发生现金折扣，作为理财收入冲减“财务费用”处理。

　②相关费用：运输费用（不含税成本，按 7%扣除增值税）、装卸搬运费、包费、途中保险费、临时仓储费、入库前挑选整理费、途中合理损耗等费用。

　③相关税金：资源税（未税矿产品）、消费税、不能抵扣的进项税额、关税等。

　应当注意的是：

　如果是工业企业以及其他企业，上述采购费用，能分清采购对象的，直接 记入采购成本，不能分清采购对象的，应按买价或采购重量分配记入成本。

　B、如果采购过程中发生毁损短缺，属于非合理部分的，有人赔偿的冲采购成本，如果未查明原因或者非正常损失应按盘亏处理，转入待处理财产损溢 C、入库后的仓储费，不记入采购成本，直接记入管理费用 D、如果采购方是商业企业，则上述采购费用应当记入采购成本，也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入存货成本。如果上述采购费用金额较小，可

　以再发生时记入当期销售费用。

　2、自制：

　直接材料费（生产产品所耗用的材料）、直接人工费（生产工人工资和福利费）、制造费用（分配方法有常见的四种）、废品损失、以及停工损失和符合资本化条件的借款费用。

　3、接受投资的存货：按投资合同或协议约定的价值确定，但是合同或协议约定的价值不公的除外。

　4、委托加工的存货：

　①拨付原材料成本 ②加工费③往返运杂费

　④税金（消费税、进项税额）

　5、盘盈的存货：

　同种或同类存货的市场价格。

　6、接受捐赠的存货 （1）捐赠方提供了有关凭据 ：

　凭据上标明的金额+应支付的相关税费 （2）捐赠方没有提供有关凭据 ：

　A 、同类或类似存货存在活跃市场的：

　按同类或类似存货市场价格估计的金额+应支付的相关税费 B、 同类或类似存货不存在活跃市场：

　按该接受捐赠的存货的预计未来现金流量现值 （二）、发出的计价 1、存货发出计价的总原则 （1）企业不得采用后进先出法确定发出存货的成本

　（2）对于用途和性质相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。

　2、存货发出的具体方法 （1）计划成本法：适用于材料收发频繁的工业企业。

　平时发出成本=发出数量×计划单位成本 月末再调整成本：

　先计算成本差异率=（期初成本差异额+本月收入材料成本差异额）/（期初材料计划成本+本月收入材料的计划成本×100% 再计算本月发出材料的成本差异额 =发出材料计划成本×材料成本差异率 本月发出材料的实际成本 =发出材料计划成本+发出材料负担的成本差异额 月末结存材料的实际成本 =月初实际成本+本月购进材料实际成本－本月发出材料实际成本或者 或=期末结存计划成本×（1+材料成本差异率）

　（2）毛利率法：

　（适用于商业批发企业）。

　本月销售成本=本月销售净额×（1－毛利率）

　其中：毛利率是上月的实际毛利率或本期的计划毛利率。

　本月销售净额=本月销售收入-销售退回和折让 期末存货成本 = 期初存货成本+本期购进存货成本-本期销售成本 例题：某商场采用毛利率法对商品的发出和结存进行日常核算。2001 年 10 月，甲类商品期初库存余额为 20 万元。该类商品本月购进为 60 万元，本月销售收入为

　92 万元，本月销售折让为 2 万元；上月该类商品按扣除销售折让后计算的毛利率为30％。假定不考虑相关税费，2001 年 10 月该类商品月末库存成本为(

　)万元。A．15．6

　B．17

　C。52．4

　D．53 （3）售价金额核算法：（适用于商业零售企业）

　A、计算商品进销差价率 B、再计算本月销售成本=本月销售收入×（1－进销差价率）

　C、期末库存实际成本=期末库存商品售价金额×（1－进销差价率）

　或期初存货进价成本+本期购进存货进价成本-本期销售成本 例题

　：某商场存货采用售价金额法核算，本月初库存商品的进价成本为 180 万元，售价总额为 200 万元，本月购进商品的进价成本为 700 万元，售价为 800 万元，本月销售收入为 900 万元，则本月销售商品的实际成本为(

　)万元。A．900

　B．892

　C．880

　D．792 （4）个别计价法：分清批次找单价法 （5）先进先出法：从前往后找单价 （6）加权平均法：

　全月一次加权平均 7）移动加权平均法：

　每购进一次都要算一次单价，作为下一次购进之前的所有发出存货和期末存货的计量。

　（三）期末计价：

　1、存货减值迹象的判断 存货存在下列情况之一的表明存货的可变现净值低于成本 （1）该存货的市场价格持续下跌并且在可预见的未来无回升的希望

　（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格 （3）企业因产品更新换代原有库存原材料已不适应新产品的需要而该原材料的市场价格又低于其账面成本 （4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化导致市场价格逐渐下跌 （5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形 应当注意：存货存在下列情形之一的表明存货的可变现净值为零 已霉烂变质的存货 已过期且无转让价值的存货 生产中已不再需要并且已无使用价值和转让价值的存货 其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货 2、直接出售存货的期末计价：

　（1）计价方法：成本和可变现净值孰低法 A、成本≤可变现净值，期末存货按成本计量，为此在编表时无需进行任何处理 B.成本〉可变现净值计量，编表前需要计提跌价准备。

　计提时：

　借：资产减值损失 贷：存货跌价准备（实提数）

　注意：以前减计存货价值的影响因素消失时，应当转回前已计提的跌价准备， 但转回额额最高不得超过前已计提数。如果本期导致存货可变净值高于其成本 的影响因素不是以前减计存货价值的影响因素，则企业会计准则不允许将该存 货跌价准备转回。

　转回时：借：存货跌价准备

　贷：资产减值损失 （2）、比较方法：

　A、单项比较法

　B、类别比较法

　 C、合并比较法 （3）可变现净值的确定：

　A、可变现净值=期末存货估计售价－期末存货的估计销售费用和销售税金 B、可变现净值的影响因素：

　存货可变现净值的确凿证据；持有存货的目的；资产负债表日后是相等的影响。

　（4）期末存货估计售价的确定：

　A.有销售合同的：

　期末存货数量≤合同中的销售数量 期末存货估计售价=期末存货数量×合同中的销售单价 期末存货数量>合同中销售数量 期末存货估计售价 = 合同中销售数量×合同中的销售单价+超出的数量×市场销售单价 B.无销售合同的：

　期末存货估计售价=期末存货数量×市场销售单价 应当注意：

　（1）企业持有的同一项存货的数量多于销售合同或劳务合同订购数量的，应分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回。金额超出合同部分的存货的可变现净值，应当以一般销售价格为基础计算。

　（2）存货跌价准备的结转。企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备。

　借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品 对于因债务重组、非货币性交易转出的存货，应同时结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的资产减值损失，按债务重组和非货币性交易的原则进行会计处理，按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

　（3）如果本期导致存货可变现净值高于成本的影响因素不是以前减计该存货价值的影响，则企业会计准则不允许将该存货跌价准备转回。

　3、供加工后出售存货的期末计量：

　（1）用其生产的产品未发生减值：

　无论期末该存货是否发生减值，期末该存货都应按成本计量。

　（2）由于该存货价格下降导致用其生产的产品发生减值，则该存货期末只能按可变现净值计量，并计提跌价准备。

　该存货的可变现净值 =所产产品的估计售价－所生产产品的销售费用、税金－尚需投入的加工成本 或=所产产品的可变现净值-尚需投入的加工成本 第二节

　原材料的核算 一、实际成本法下原材料的核算：

　（一）、特点：原材料的收发存均按实际成本计价。

　（二）、账户设置：“原材料”“在途物资” （三）、原材料增加的核算：

　（1）、外购：

　A、料到付款：

　借：原材料 应交税费—增（进项税额）

　贷：银行存款/现金/其他货币资金 B、先收料后付款：

　因未收到结算凭证而无法付款时：

　将材料入库管理，到月末时按暂估价入账。

　月末：借：原材料（暂估价）

　贷：应付账款 下月初用红字金额冲回，等收到结算凭证时，再做料到付款的账务处理。

　因收到结算凭证，企业无力付款：

　借：原材料 应交税费—应交增值税（进项税额）

　贷：应付账款 以后付款时（略）

　注意：如果因债权人破产或死亡而应转销应付账款时：

　借：应付账款 贷：

　营业外收入 C、先付款后收料：

　①按购进合同付款，就形成了预付账款。

　（略）

　②按发票账单付款，就形成了在途物资。

　付款时：

　借：在途物资 应交税费－应交增值税（进项税额）

　贷：银行存款 材料入库时：

　借：原材料 贷：在途物资 （2）、接受投资：

　A、双方确认价等于投资者拥有的份额：

　借：原材料 应交税费－应交增值税（进项税额）

　贷：实收资本/股本 B、双方确认价大于拥有的份额：

　借：原材料 应交税费－增（进项税额）

　贷：实收资本/股本（份额）

　资本公积－资（股）本溢价 （差额）

　（3）、接受捐赠 借：原材料 应交税费－增（进项税额）

　贷：银行存款（支付的相关费用）

　营业外收入—捐赠利得 （4）、盘盈的存货：

　A、发生盘盈时：

　借：原材料 贷：待处理财产损溢 B、期末处理时：

　借：待处理财产损溢 贷：管理费用 （四）、原材料按实际成本计价减少的核算 1、生产经营领用时：

　 借：生产成本等

　贷：原材料 2、工程领用原材料时：

　 借：在建工程

　贷：原材料

　应交税费－增（进项税额转出）

　3、对外投资：

　借：长期股权投资（差额）

　存货跌价准备

　 贷：原材料（账面余额）

　应交税费－增（销项税额）

　 银行存款（相关费用）

　如果具有商业实质，则：

　借：长期股权投资（公允价值+相关税费）

　贷：其他业务收入 应交税费－增（销项税额）

　 银行存款（相关费用）

　借：其他业务成本 存货跌价准备 贷：原材料（账面余额）

　4、对外捐赠：

　 借：营业外支出

　 贷：其他业务收入 应交税费－增（销项税额）

　银行存款（相关费用）

　借：其他业务成本 存货跌价准备 贷：原材料（账面余额）

　5、盘亏：

　 发生时：

　借：待处理财产损溢

　 贷：原材料

　应交税费－增（进项税额转出）

　期末处理时：

　 借：管理费用（管理不善造成的或自然损耗）

　 其他应收款（责任人索赔）

　营业外支出（差额）

　贷：待处理财产损溢 二、原材料按计划成本计价收发的核算 （一）原材料增加的核算：

　1、外购：

　（1）采购材料时：

　借：物资采购

　 应交税费－增（进项税额）

　 贷：银行存款 （2）材料入库时：借：原材料（入库数量×计划单价）贷：物资采购（实际成本）

　借或贷材料成本差异（差额）

　 （收料差异用借贷方向结转）

　（二）、原材料减少的核算：

　1、平时发出材料时：

　借：生产成本等

　贷：原材料（计划成本）

　2、月末结转差异时：

　借：生产成本等

　 贷：材料成本差异（超蓝节红）

　 （发料差异用红蓝字结转）

　〔例〕A 企业 9 月 3 日购入甲材料一批，价款 20 000 元，增值税专用发票上注明的增值税为 3 400 元，供货单位在发货时代垫运费 500 元。货款已经支付，材料已验收入库，该批材料的计划成本为 21 000 元。编制如下会计分录：

　借：物资采购—甲

　20 500 应交税金—应交增值税(进项税额)

　3 400 贷：银行存款

　同时，根据收料单作结转已验收入库材料的计划成本和成本差异。

　借：原材料——甲

　贷：物资采购——甲

　 借：物资采购——甲

　贷：材料成本差异——甲

　 〔例〕某企业采用计划成本计价进行材料的日常核算，10 月份甲品种原材料“发料凭证汇总表”列明，基本生产车间生产产品领用 70 000 元，车间管理部门领用 1 000元，辅助生产车间领用30 000元，厂部管理部门领用20 000元，销售部门领用元。经计算，本月份甲材料成本差异率为 1%。根据有关凭证，编制会计分录如下：(1)发出材料：

　借：生产成本——基本生产

　 ——辅助生产

　 30 000 制造费用

　管理费用

　20 000 销售费用

　10 000 贷：原材料——甲

　131 000 (2)结转材料成本差异：

　借：生产成本——基本生产

　 700 ——辅助生产

　 300 制造费用

　 10 管理费用

　200 销售费用

　100 贷：材料成本差异

　1 310 其他存货 一、包装物 包装物的分类 生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物

　2、随同商品出售不单独计价的包装物 3、随同商品出售单独计价的包装物 4、出租或出借给业务往来单位使用的包装物 注意：

　A、各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，这些属于一次使用的包装材料，应列入原材料 用于储存和保管本企业产品、材料不对外出售的包装物，这类包装物按其价值大小和使用年限的长短，分别作为固定资产或低值易耗品 单独列作本企业商品产品的自制包装物，应作为本企业的库存商品 包装物的核算 1、生产领用包装物 借：生产成本 贷：包装物/周转材料 2、随同商品出售不单独计价的包装物 借：

　销售费用 贷：包装物/周转材料 3、随同商品出售单独计价的包装物 借：银行存款 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 贷：包装物/周转材料 4、出租、出借包装物

　借：银行存款 贷：其他业务收入 借：其他业务成本 销售费用 贷：包装物/周转材料 二、低值易耗品的核算 （一）低值易耗品的分类 一般工具

　 2、专用工具

　 3、替换设备 4、管理用具

　5、劳动保护用品

　 6、其他 （二）低值易耗品的摊销 1、一次摊销法 主要适用于价值较低，使用期限较短、一次领用数量不多的低值易耗品，但玻璃器皿等易破碎的物品不论价值大小，均可于领用时一次计入成本费用 。

　五五摊销法 适用于每月领用和报废数额比较均衡的低值易耗品。

　（三）

　低值易耗品的核算 1、低值易耗品采购入库：

　借：低值易耗品/周转材料

　贷：银行存款(或应付票据等) 2、领用低值易耗品 (采用五五摊销法) 借：周转材料/低值易耗品—在用

　贷：周转材料/低值易耗品—在库 三、委托加工物资的核算 例题：A 企业委托 B 企业加工材料一批(属于应税消费品)。原材料实际成本为 10 000 元，加工费为 5000 元(不含增值税)，材料加工完成收回并验收入库，加工费及税款以银行存款支付。消费税率为 10%，双方适用的增值税率为 17%。

　A 企业在发出委托加工物资时，根据有关凭证编制如下会计分录：

　借：委托加工物资

　 贷：原材料

　10 000 接上例：假如 A 企业属于一般纳税人并取得了增值税专用发票 应纳增值税＝5 000×17%＝850(元)

　消费税的计税价格＝ (10 000+5 000)/(1-10%)=16666.67 应支付消费税＝16666.67×10%＝1666.67 (元) 假如 A 企业收回加工后的材料继续用于生产应税消费品，应编制如下会计分录：

　借：委托加工物资

　 应 交 税 费 —— 应 交 增 值 税 ( 进 项 税 额 —— 应 交 消 费 税

　贷：银行存款

　7516.67 〔接例 1〕A 企业委托加工的材料加工完成，收回并验收入库。

　(1)假如 A 企业收回加工后的材料继续生产应税消费品，应编制如下会计分录：

　借：原材料

　 贷：委托加工物资

　15 000 (2)假如 A 企业收回加工后的材料直接用于销售，应编制如下会计分录：

　借：原材料

　 贷：委托加工物资

　16666.67 第三章

　 固定资产 基本要求 一掌握固定资产的确认条件 二掌握固定资产初始计量的核算 三掌握固定资产后续支出的核算 四掌握固定资产处置的核算 五熟悉固定资产折旧方法 第一节

　固定资产的确认和初始计量 一、固定资产的定义及特征 1、什么是固定资产？ 固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：

　（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的。

　（2）使用寿命超过一个会计年度。

　2、特征 （1）使用或服务于生产经营活动，而不是为了出售 （2）单位价值较高，使用期限较长，但寿命有限 （3）长期使用中保持其实物形态不变 二、固定资产的确认条件 企业会计准则规定，固定资产除满足固定资产定义外，还必须同时满足以下两个条件：

　1、与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 2、该固定资产的成本能够可靠地计量。

　注意：

　（1）

　固定资产的各组成部分具有不同使用使命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。

　（2）企业拥有的工具等，如果符合固定资产的定义，也应作为固定资产核算和管理。

　（3）企业购入的环保设备、安全设备也应作为固定资产核算和管理。

　（4）企业拥有的备品备件和维修设备，通常应当确认为存货，但某些备品备件和维修设备需要与固定资产组合发挥作用，就应当将其确认为固定资产。

　三、固定资产的分类 1、按经济用途分类 （1）生产经营用固定资产 （2）非生产经营用固定资产 2、按使用情况分类 （1）使用中固定资产 （2）未使用固定资产 （3）不需用固定资产 3、按所有权分类 （1）自有固定资产 （2）租入固定资产 4、按经济用途和使用情况综合分类

　（1）生产经营用固定资产 （2）非生产经营用固定资产

　（3）租出固定资产

　（4）不需用固定资产

　（5）未使用固定资产

　（6）土地，指过去已经单独估价入账的土地

　（7）融资租入固定资产 四、固定资产的初始计量 （一）取得的计价：按实际成本计价。

　1、外购：

　①买价 ②相关税金：关税、进项税、消费税、车辆

　购置税、契税 ③ 相关费用：

　运杂费、安装费、途中的保险费、场地整理费、专业人员服务费等 注意：

　① 如果一笔业务购入多项固定资产，单独标价按标

　价入账，如果没有单独标 价，按比重分摊入账 ② 购入计算机时附带的软件，如果单独计价且金额 大，应当作为无形资产入 账；否则作固定资产核算 ③

　购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的， 固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款 的现值之间的差额，除按照《企业会计准则第 17 号——借款费用》应予资本 化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。

　2、自建：自建过程中的一切必要的、合理的支出。具体包括 料、工、、费、税。

　注意：

　①工程物资的处理：

　A、转作企业的库存材料：

　 借：原材料

　借：

　应交税费—增（进项税额）

　贷：工程物资 B、盘盈的处理：

　达到预定状态前发生的，冲减工程成本 达到预定状态后发生的， 增加营业外收入。

　C、盘亏、报废、毁损净损失的处理 达到预定状态前发生的，增加工程成本。

　达到预定状态后发生的，增加营业外支出 （2）工程报废净损失的处理 A、全部工程报废

　属于筹建期间的，增管理费用 属于经营期间的，增营业外支出 B、单项工程报废 正常原因

　工程尚未完工的，

　 增加在建工程成本， 工程已达预定状态的，增营业外支出或增管理费用 非正常原因

　增营业外支出 （3）工程报废净收益的处理 A、全部工程报废

　属于筹建期间的，冲管理费用

　属于经营期间的，增营业外收入 B、单项工程报废 正常原因

　工程尚未完工冲减在建工程成本， 工程已达预定状态的，增营业外收

　入或冲减管理费用 非正常原因

　增营业外收入 （4）

　试产品的处理：

　试产品发生的生产成本增加工程成本，试产品售价冲减工程成本； （5）

　自建工程入账价值和入账时间的确定：

　自建工程达到预定状态时，应当按照暂估价（在建工程借贷方的差额）入固定资产账，并从下月开始计提折旧（按暂估价提），等竣工结算单列明的金额（实际成本）与暂估价不一致时，再调整已入账的固定资产，并同时调整折旧，但不追溯调整。

　3、接收捐赠：

　（1）捐赠方提供了有关凭据 ：

　凭据上标明的金额+应支付的相关税费 （2）捐赠方没有提供有关凭据 ：

　A、同类或类似固定资产存在活跃市场的：

　按同类或类似固定资产市场价格估计的金额 + 应支付的相关税费 B、同类或类似固定资产不存在活跃市场：

　按该接受捐赠固定资产预计未来现金流量现值

　注意：如受赠的系旧的固定资产，按依照上述方法确定的新固定资产的价值，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。

　4、接收投资：按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。

　5、盘盈：

　（1）同类或类似固定资产存在活跃市场的：

　按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额入账。

　（2）同类或类似固定资产不存在活跃市场：按该固定资产的预计未来现金流量现值入账。

　6、融资租入：

　租赁期开始日，固定资产应当按照租赁开始日出租资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加上初始直接费用和其他相关税费，作为租入资产的入账价值。如果租入资产，需要安装的，还要通过“在建工程”过渡，等安装完毕达到预定可使用状态时，再结转其成本。

　（二）账务处理：

　1、外购：

　（1）不需要安装的：

　借：固定资产 贷：银行存款 (2) 需要安装的：

　借：在建工程

　 贷：银行存款 达到预定可使用状态时，结转成本：

　借：固定资产

　贷：在建工程 (3) 延期付款购入的核算：

　取得固定资产时：

　借：固定资产/在建工程（现值）

　未确认融资费用（差额）

　贷：长期应付款（实际支付的价款）

　期末分摊融资费用时：

　借：在建工程/财务费用（摊销额）

　贷：未确认融资费用 支付价款时：

　借：长期应付款 贷：银行存款 2、自营建造：

　（1）购入工程物资时：

　借：工程物资

　 贷：银行存款等 （2）工程领用工程物资时：

　借：在建工程

　 贷：工程物资 （3）工程领用原材料时：

　借：在建工程 贷：原材料 贷：应交税费-增（进项税额转出）

　（4）工程领用自产产品时：

　借：在建工程

　贷：主营业务收入

　贷：应交税费-增（销项税额）

　借：主营业务成本 贷：库存商品

　（5）期末分配工资费用时：

　 借：在建工程

　贷：应付职工薪酬

　 （6）辅助生产车间为工程提供劳务时：

　 借：在建工程

　 贷：生产成本-辅助生产成本 （7）计提工程负担的利息时：

　 借：在建工程

　 贷：长期借款—利息调整（一次付息）

　应付利息（分次付息）

　（8）支付耕地占用税时：

　 借：在建工程

　贷：银行存款 （9）工程达到预定状态结转成本时：

　借：固定资产

　、 贷：在建工程 [例题] 某企业自行建造仓库一座，购入为工程准备的各种专用物资价值 30 000元，支付的增值税额为 5 100 元，实际领用工程物资（含增值税）23 400 元，剩余物资转为存货；另外还领用了企业用的原材料一批，实际成本为 10 000 元，增值税进项税额为 1 700 元；支付工程人员工资 4 000 元，企业辅助生产车间为工程提供有关劳务支出 2 500 元。工程达到预定可使用状态后交付使用。编制会计分录如下：

　（1）

　购入工程用物资时 借：工程物资——专用材料

　35 100 贷：银行存款

　 35 100

　（2）领用工程物资时 借：在建工程——仓库

　23 400 贷：工程物资——专用材料

　23 400 （3）工程领用原材料 借：在建工程——仓库

　11 700 贷：原材料

　10 000 应交税费——应交增值税（进项税额转出）

　 1 700 （4）支付工程人员工资 借：在建工程——仓库

　 4 000 贷：应付职工薪酬

　 4 000 （5）辅助生产车间为工程提供劳务支出 借：在建工程——仓库

　2 500 贷：生产成本——辅助生产成本

　2 500 （6）工程达到预定可使用状态并交付使用 借：固定资产——仓库

　41 600 贷：在建工程——仓库

　 41 600 （7）剩余工程物资转作企业存货 借：原材料

　 10 000 应交税费——应交增值税（进项税额）

　1 700 贷：工程物资——专用材料

　 11 700 3、出包工程的核算

　（1）

　预付工程款时：

　借：预付账款

　 贷：银行存款

　 （2）按照工程进度支付工程款时：

　 借：在建工程

　贷：银行存款

　（3）补付工程款时：

　 借：在建工程

　贷：银行存款（差额）

　贷：预付账款

　 （4）工程达到预定状态，结转成本时：

　借：固定资产

　贷：在建工程 4、接受投资者投入固定资产 〔例〕某企业收到 A 公司投资转入一项固定资产。接受投资时，双方确认固定资产的价值为 200 000 元。

　借：固定资产

　200 000 贷：实收资本

　 200 000 如果 A 公司拥有的份额为 180000 万元，其他资料同上，则某企业的会计处理如下：

　借：固定资产

　 200 000 贷：实收资本

　180 000 贷：资本公积—资本溢价

　 20000 5、接受捐赠固定资产 〔例〕某企业接受一台捐赠设备，同类设备的市场价格为 100 000 元，企业以银行存款支付运杂费 2 000 元，该企业适用所得税率 33%。其会计分录为：

　借：固定资产

　102 000

　贷：银行存款

　2 000 贷：营业外收入—捐赠利得 100000 6、融资租入固定资产 〔例〕甲企业 2000 年 12 月 1 日与 A 公司签订一份租赁合同。合同主要条款如下：甲企业租入 A 公司一套 W 产品生产线；起租日为 2001 年 1 月 1 日租赁物运抵甲企业之日；租期 3 年；每半年末支付租金一次，每次租金 150 000 元；租赁期满甲企业享有优惠购买该生产线的选择权，购买价为 1 000 元，估计该日租赁资产的公允价值为 80 000 元；租赁合同利率为 7%(6 个月利率)。假设甲企业租入该生产线后，融资租赁资产占企业资产总额的 30%以上；该生产线不需要安装。该租赁资产在 A 公司的公允价值为 700 000 元；原估计使用年限为 8 年，已使用 3 年，期满无残值。

　(1)计算确定融资租入固定资产的入账价值

　最低租赁付款额＝ 15×6＋0.1＝90.1 (万元 最低租赁付款额的现值＝15×PA (6，7%)＋0.1×PV(6，7%)＝15×4.767＋0.1×0.666＝71.5716 (万元

　根据租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值孰低的原则，固定资产的入账价值应为 70 万元，未确认融资费用为 20.1 万元。会计分录为：

　借：固定资产——融资租入固定资产 700 000 未 确 认 融 资 费 用

　201 000 贷 ：

　长 期 应 付 款

　 901 000 (2) 支付各期租金并分摊未确认融资费用时：(假设按直线法分摊，准则规定用实际利率法摊销) 借：长期应付款

　150 000 贷：银行存款

　同时：

　借：财务费用

　 49000 贷：未确认融资费用

　 49000 （3）第二年个半年末支付租金并分摊未确认融资费用 借：长期应付款

　150 000 贷：银行存款

　同时：

　借：财务费用

　41930 贷：未确认融资费用 41930 其中：分摊额=（75.1-15.2）×7%=4.193 实际利率法摊销额=（长期应付款期初余额-未确认融资费用期初余额）×折现率 (4) 每年计提折旧时(因租赁开始日可以合理地确定租赁期届满时甲企业能够取得该资产的所有权，因此应按租赁资产尚可使用年限 5 年计提折旧；本例租赁资产不存在担保余值，应全额计提折旧；假设按平均年限法计提折旧)：

　借：制造费用

　 140 000 贷：累计折旧

　140 000 (5) 融资租赁期满时：

　借：长期应付款

　 1 000 贷：银行存款

　1 000 同时：

　借：固定资产——生产经营用固定资产 700 000 贷：固定资产——融资租入固定资产

　700 000 7、盘盈固定资产 借：固定资产（市场价－折旧）

　贷：以前年度损益调整 8、、经批准无偿调入的固定资产：

　借：固定资产（成本）

　贷：银行存款（支付的费用）

　资本公积—其他资本公积（差额）

　9、存在弃置费用的固定资产 弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站等的气质和恢复环境等义务。对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当按照弃置费用的限制计入相关固定资产的成本。在其固定资产使用寿命内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，应当在发生时计入财务费用。

　借：固定资产 贷：预计负债 借：财务费用 贷：预计负债 第二节

　固定资产折旧 一、什么是折旧？ 固定资产折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。其中，应计折旧额是指应当计提折旧额的固定资产原价扣除其预计净残值后的余额；如已对固定资产计提减值准备，还应扣除已计提减值准备的累计金额。预计净残值指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

　二、影响固定资产折旧的因素 折旧基数 预计净残值

　使用寿命 折旧方法 三、企业在确定固定资产的使用寿命时，主要应当考虑下列因素：

　(1) 预计生产能力或实物产量； （2）预计有形损耗和无形损耗 （3）法律或类似规定对资产使用的限制。

　四、固定资产折旧方法的选择 （1）

　选择的依据: 经济利益的预期实现方式 （2）

　可选的方法: A、

　年限平均法 B、

　工作量法 C、

　双倍余额递减法 D、

　年数总数法 四、固定资产折旧方法的运用 1、年限平均法 年折旧额＝固定资产应计折旧总额/预计使用年限 或者＝（ 固定资产原值-预计净残值）× 年折旧率 月折旧额＝年折旧额/12 2、双倍余额递减法 是在预先不考虑固定资产净残值的情况下，根据每期期初固定资产的账面净值和

　双倍直线折旧率，计算各期固定资产折旧额的一种方法。

　双倍直线年折旧率＝2/预计使用年限×100% 年折旧额＝ （固定资产期初账面价值）

　× 年折旧 月折旧额＝年折旧额/12 在会计实务中，为了便于应用这种方法，现行制度规定，采用双倍余额递减法计提折旧时，应当在固定资产折旧年限到期以前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销，即改为直线法计提折旧额。

　3、年数总和法又称年数合计法 是以固定资产的原值减去净残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算固定资产折旧的一种方法。这个分数即变动折旧率，其分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表使用年数的逐年数字总和。

　年折旧率＝尚可使用的年数/预计使用年限的年数总和×100% 年折旧额＝（原值-预计净残值）

　×年折旧率 月折旧额＝年折旧额/12 4、工作量法

　工作量法，是根据实际工作量计提折旧额的一种方法。

　单位工作量折旧额＝固定资产应计折旧总额/预计总工作 某月固定资产月折旧额 ＝该项固定资产当月工作量 ×单位工作量折旧额 五、折旧范围 1、空间范围 除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧 A、已提足折旧仍继续使用的固定资产；

　B、按规定单独估价作为固定资产入账的土地。

　C、提前报废的固定资产。

　D、处于更新改造过程而停止使用的固定资产。

　2、时间范围 企业应按月计提折旧。具体计提时，当月增加的固定资产当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起停止计提折旧。

　六、折旧的会计处理 企业应设置“累计折旧”账户。

　“累计折旧”账户是“固定资产”账户的备抵调整账户，在资产负债表中作为固定资产项目的减项列示。其贷方登记固定资产计提的折旧；其借方登记减少固定资产的已提折旧。

　借：制造费用 销售费用 管理费 其他业务成本 贷：累计折旧 七、固定资产折旧年限的确定 1、已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算...