终结审计与审计报

　终结审计与审计报告

　一、编制审计差异调整表和试算平衡表

　 （一）审计差异调整表

　 对审计中发现的核算误差，如何运用审计重要性原则来划分建议调整的不符事项与未调整不符事项，是正确编制审计差异调整表的关键。重要性具有数量和质量两个方面的特征，换言之，注册会计师在划分建议调整的不符事项与未调整不符事项时，应当考虑核算误差的金额和性质两个因素：

　1、对于单笔核算误差超过所涉及会计报表项目（或帐项）层次重要性水平的，应视为建议调整的不符事项；

　 2、对于单笔核算误差低于所涉及会计报表项目（或帐项）层次重要性水平，但性质重要的，比如涉及到舞弊与违法行为的核算误差、影响收益趋势的核算误差、股本项目等不期望出现的核算误差，应视为建议调整的不符事项；

　 3、对于单笔核算误差低于所涉及会计报表项目（或帐项）层次重要性水平，并且性质不重要的，一般应视为未调整不符事项。但当若干笔同类型未调整不符事项汇总数超过会计报表项目（或帐项）层次重要性水平时，应从中选取几笔转为建议调整的不符事项，过入调整分录汇总表，使未调整不符事项汇总金额降至重要性水平之下。

　(二)编制试算平衡表

　二、获取管理当局声明书

　 被审计单位管理当局的声明书是重要的审计证据。注册会计师在出具审计报告前，应向被审计单位管理当局索取声明书，以明确会计责任与审计责任。但由于其是内部证据，因此，不能将它视为十分可靠的证据。

　 被审计单位管理当局声明书是被审计单位管理当局在审计期间向注册会计师提供的各种重要口头声明的书面陈述。

　 被审计单位管理当局声明书注明的日期应为审计报告日，以确保其具有与期后事项和或有损失审计相关的声明。如被审计单位管理当局拒绝准备声明书并拒绝签名，注册会计师就应考虑签发保留意见可拒绝表示意见的审计报告。

　三、律师声明书

　 被审单位律师对注册会计师函证问题的答复和说明，就是律师声明书。律师声明书通常可提供充分有力的证据，并足以使注册会计师解释并报告有关的或有负债其内容也会直接影响注册会计师表示审计意见的类型。倘若律师声明书表明或暗示律师拒绝提供信息，或是隐瞒信息，或是对被审计单位叙述的情况不加修正，注册会计师一般应认为审计范围受到限制，就不能出具无保留意见的审计报告[保留、拒绝]。

　四、执行分析性复核程序

　五、撰写审计总结

　六、完成审计工作底稿的二级复核

　七、评价审计结果

　八、与客户沟通

　 （一）沟通的目的

　 （二）沟通的方式

　 可采用口头沟通或沟通函（书面）。应注意沟通函不具有公正性，为了明确责任，注册会计师在必要时应对沟通函的使用加以限制。

　 （三）沟通的事项：

　 1、审计计划阶段的沟通事项

　 2、实施阶段的沟通事项

　 3、完成审计工作时沟通的内容

　 （1）有关会计报表的分歧

　 （2）重大审计调整事项

　 （3）会计信息披露中存在的可能导致修改审计报告的重大问题

　 （4）被审计单位面临的可能危及其持续经营能力等的重大风险

　 （5）审计意见的类型及审计报告的措辞

　 （6）注册会计师拟提出的关于内控方面的建议

　 （7）《与已审计会计报表一同披露的其他信息》的沟通

　 第一，注册会计师如认为已审计会计报表和与其一同披露的其他信息确实存在重大不一致，应当提请被审计单位修改会计报表或其他信息。若已审计会计报表须作修改，但被审计单位拒绝，注册会计师应当根据该事项对会计报表的影响程度，发表保留意见或否定意见。若其他信息须作修改，但被审计单位拒绝，注册会计师应当根据该事项的性质及重要程度，决定是否在意见段后增加说明段，或者考虑以下措施，并可以征求律师的意见：拒绝出具审计报告；解除业务约定；在被审计单位股东大会等重要会议上陈述。

　 第二，注册会计师如果发现了其他信息中存在对事实的重大错报，注册会计师应当提请管理当局修改其他信息。若被审计单位拒绝修改，注册会计师应当将对其他信息的关注以书面形式告知被审计单位管理当局，在征求律师意见后做出适当的处理。[理解]

　九、审计报告准则 (一)一般原则

　 1、注册会计师应当在实施了必要的审计程序后，对会计报表实施总体性复核，并按照本准则的要求，以经过核实的审计证据为依据，形成审计意见，出具审计报告。

　 2、注册会计师应对其出具的审计报告的真实性、合法性负责。

　 3、注册会计师对在审计过程中发现的需要调整的审计差异，应提请被审计单位加以调整。如果被审计单位不接受调整建议，注册会计师应当根据需要调整事项的重要程度，确定是否在审计报告中予以反映，以及如何反映。

　 4、对于截止至审计报告日被审计单位仍未调整或披露的期后事项，注册会计师应当提请被审计单位予以调整或披露。如果被审计单位不接受建议，注册会计师应根据类数型和重要程度，确定是否在审计报告中反映，以及如何反映。

　5、对于截止至审计报告日被审计单位仍未披露的或有损失，注册会计师应当提请被审计单位予以披露。如果被审计单位不接受建议，注册会计师应当根据其重要程度确定是否在审计报告中反映。

　 6、注册会计师出具的审计报告，应当由注册会计师和会计师事务所签章并径送委托人，无须经

　其他单位审定。注册会计师在出具审计报告时，应同时附送已审计的会计报表。

　 7、注册会计师应当要求委托人按照审计业务约定书的要求使用审计报告。委托人或其他第三者因使用审计报告不当造成的后果，与注册会计师及其所有的会计师事务所无关。

　(二)审计报告的内容与格式

　 审计报告应当包括下列基本内容：

　 1、标题。统一规范为"审计报告"。

　 2、收件人。收件人是指审计业务的委托人。审计报告应载明收件人的全称。

　 3、引言段。审计报告的范围段应当说明以下内容：

　⑴已审计会计报表的名称，反映的日期或期间；

　⑵会计责任与审计责任；

　 4、范围段

　 ⑴注册会计师按照独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错误

　 ⑵审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局在编制会计报表时采用的会计政策和作出的重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映

　 5、意见段。

　⑴会计报表的编制是否符合《企业会计准则》和国家有关财会法规

　⑵会计报表在所有重大方面是否公允地反映了被审单位资产负债表日的财务状况和所审期间的经营成果、资金变动情况；

　 6、审计报告应当由注册会计师签名并盖章

　 7、审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所的公章

　 8、审计报告日期是指注册会计师完成审计工作的日期。审计报告日期不应早于被审计单位管理当局签署会计报表的日期。

　 注册会计师在界定完成审计工作的日期时，应当考虑以下因素：

　⑴应当实施的程序已经完成

　⑵要求被审计单位调整或披露的事项已经提出，被审计单位已经作出或拒绝作出调整或披露

　⑶被审计单位管理当局已经正式签署会计报表

　十、审计报告的类型：

　 无保留意见 保留意见 否定意见 无法表示意见 出具条件 如果认为会计报表同时符合下列情形时：

　（1）会计报表符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量；

　如果认为会计报表就其整体而言是公允的，但还存在下列情形之一时：

　（1）会计政策的选用、会计估计的作出或会计报表的披露不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的如果认为会计报表不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，未能从整体上公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。

　如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至无法对会计报表发表意见。

　（2）注册会计师已经按照独立审计准则计划和实施了审计工作，在审计过程中未受到限制；

　（3）不存在应当调整或披露而被审计单位未予调整或披露的重要事项。

　审计报告；

　（2）因审计范围受到限制，无法获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。

　专业术语 应当以“我们认为”作为意见段的开头，并使用“在所有重大方面公允反映了”等专业术语 应当在意见段中使用“除„„的影响外”等专业术语。如因审计范围受到限制，注册会计师还应当在范围段中提及这一情况。

　应当在意见段中使用“由于上述问题造成的重大影响”、“由于受到前段所述事项的重大影响”等专业术语。

　应当删除引言段中对自身责任的描述以及范围段，并在意见段 中 使 用“由于审计范围受到限制可能产生的影响非常重 大 和 广泛”、“我们无法对上述会计报表发表意见”等专业术语。

　说明段

　 当出具保留意见、否定意见或无法表示意见的审计报告时，注册会计师应当在意见段之前增加说明段，清楚地说明导致所发表意见或无法发表意见的所有原因，并在可能情况下，指出其对会计报表的影响程度。

　强调事项段 1、当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况、且不影响已发表的意见时，注册会计师应当在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。

　2、当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外）、且不影响已发表的意见时，注册会计师应当考虑在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。

　3、注册会计师应当在强调事项段中指明，该段内容仅用于提醒会计报表使用人关注，并不影响已发表的意见。

　4、除本规定的两种情形外，注册会计师不应在审计报告的意见段之后增加强调事项段或任何解释性段落，以免会计报表使用人产生误解。

　 正确判别审计报告类型的方法

　偏离无保留意见的三种情况 重 要 性 程 度 不重要 重要（不影响会计报表整体的公允表达）

　很重要（影响会计报表整体的公允表达）

　1、审计范围受到限制 无保留意见 保留意见（范围及意见保留）

　拒绝表示意见 2、会计报表的编制偏离公认会计准则 无保留意见 保留意见（意见保留）

　否定意见 3、审计不独立 拒绝表示意见（不管重要性如何）

　 十一、期后发现的事实 (一)期后发现审计报告日存在的事实

　1、如果注册会计师在已审计会计报表公布后意识到会计报表中的某些信息有重大错误，就有责任保证已审计会计报表使用者了解有关错报的情况

　2、发现存在重大错误，最适宜的补救办法是要求被审计单位立即发布一个修正后的会计报表，并解释修正的原因

　3、如果被审计单位拒绝在披露错报方面进行合作，注册会计师就须将此情况通知被审计单位董事会。同时，还应向对被审计单位有管辖权的管理机构报告。还有一个更可行的办法，即让那些信任会计报表的使用者知道，会计报表不再值得信赖。如果被审计单位是一个上市公司，也可要求证券监管机构和股票交易所通知股东

　(二)在会计报表公布日后发现的重大不一致和重大错误(重新编写)

　1、注册会计师在查阅会计报表公布日获取的其他信息时，如注意到存在重大不一致或明显的对事实的重大错报，应当提请被审计单位修改已审计会计报表或其他信息

　2、如果已审计会计报表须作修改，但被审计单位予以拒绝，注册会计师应当根据须作修改的事项对会计报表的影响程度，重新考虑已出具审计报告的适当性。如果在审计报告发出后，注册会计师发现了一些审计报告日已经存在的可能导致修正审计报告的事实，应当与被审计单位讨论如何处理。如果被审计单位同意修改原来提供的有关资料，注册会计师应当将前一次出具的审计报告撤销，在实施必要的审计程序的基础上，针对修改后的资料重新出具审计报告，而不是出具补充审计报告，以名对审计报告使用人造成误导。

　3、如果认定其他信息对事实的重大错报确实存在，且被审计单位同意修改，注册会计师可以实施检查被审计单位所采取的措施是否适当等必要的程序，以合理确信会计报表使用人知悉修改情况。如果认定其他信息对事实的重大错报确实存在，而被审计单位却拒绝修改，注册会计师应当考虑以书面形式告知被审计单位最高管理当局，并考虑征求律师的意见。

　十二、特殊目的的审计报告

　 引言段 意见段 说明段 备注 1、特殊编制 基 础 会计 报 表 的审计报告 指 明 所 审会 计 报 表的 编 制 基础 说明在所有重大方面是否按照该特殊编制基础进行了公允会计报表标题或附注中应指明 该 编 制 基础，如未指明，出具带说明段

　表达 审计报告 2、会计报表 组 成 部分 的 审 计报告 指 明 会 计报 表 组 成部 分 所 依据 的 编 制基 础 或 提及 对 该 基础 加 以 限定的协议 说明所审会计报表组成部分在所有重大方面是否按该基础进行了公允表达

　 ①如果对整体报表发表了否定或无法表示意见，只要会计报表组成部分不构成报表整体的主要部分，则应出具报告； ②提请被审计单位不应在该报告后附整体报表，以避免会计报表用者误解 3、法规合同 等 遵 循情 况 的 审计报告 指 明 已 经对 法 规 合同 所 涉 及财 务 会 计规 定 的 遵循 情 况 进行了审计 指明是否发现法规合同等规定未得到遵循的情况

　 只有注册会计师有能力对法规、合同所涉及的财务会计规定整体遵循情况进行审计，才能接受委托 4、简要会计 报 表 的审计报告 ① 已 按 独立 审 计 准则 审 计 了简 要 报 表依 据 的 会计 报 表 ②简 要 会 计报 表 所 依据 的 会 计报 表 审 计意 见 的 类型 和 报 告日期 指明简要报表在所有重大方面是否与其所依据的已审会计报表相一致。如果对所依据会计报表发表了非无保留意见，还应提及该意见类型 ①如对简要会计报表所依据的会计报表出具了带说明段的审计报告，还应指明发表该意见的理由及其影响。

　②应在意见段后 再 加 说 明段，提请报表使用者应将简要报表与已审报表一并阅读 只有在对会计报表发表审计意见后，才能对根据已审计会计报表编制的简要会计报表出具审计报告。如未对会计报表发表审计意见，则不应对该简要会计报表出具审计报告 注意 事项 ①注册会计师执行特殊目的审计业务，应当了解审计报告的用途及可能的使用者，并在审计报告意见段后说明审计报告的目的和分发使用上的限制；

　②当委托人要求按特定形式出具审计报告时，注册会计师应当合理确信这种报告的内容及措辞没有违背独立审计准则的要求，否则应当拒绝接受委托或终止审计约定。