从青海贤成看审计还原案例分析中应用

　从青海贤成看审计还原在案例分析中的应用 使用说明书

　一、案例要解决的关键问题

　理解现代审计为什么必然走向风险基础审计，以及风险基础中如何实质地运用分析程序、函证等来控制审计风险。

　二、参加案例讨论人员应具备的基本知识

　风险审计模型的发展、舞弊查证的技术和方法、注册会计师行业发展 三、案例的用途和使用对象

　本案例适合于会计学专业本科生关于现代审计领域的教学研讨。

　四、建议的案例讨论时间分配（ 90- -0 120 分钟）

　内容

　主讲人

　时间

　说明

　专业知识介绍

　学生 5分钟 主要介绍风险审计模型的变革以及风险基础审计中如何评估风险以及应对风险，介绍分析程序、函证等运用技巧 背景介绍

　学生 5分钟 演示青海贤成、众环海华事件的脉络 分小组

　讨论

　学生

　30-40 分钟

　学生利用头脑风暴的方法讨论问题，并记录讨论一致的结论以及争论不休的问题及其各自观点 陈述

　学生

　20-30 分钟

　每个小组推举代表陈述其讨论的内容，主要是讨论一致的结论以及争论不休的问题及其各自观点 点评与问题

　学生

　30-40 分钟

　针对每组代表的陈述进行总结和评述，肯定其独立的见解，并邀请案例讨论小组的其他成员补充其观点，并结合相关理论和知识作出深度分析

　五、案例讨论中应关注的重点

　审计风险模型变更 分析程序和函证等程序运用中应注意的问题 六、本案例讨论中老师应关注的重点以及参考答案

　1. 对传统风险审计模型的反思

　经研究发现。目前审计风险模型还存在一些不足。主要有以下几点：

　第一，认为审计风险是注册会计师对于存在重大错误的财务报表未能适当地发表审计意见的风险。它忽略了这样一个事实：即使财务报表没有重大错误．注册会计师也会因各种原因而发表不恰当的审计意见的可能性。

　第二，传统审计风险模型仅从审计的过程上把审计风险划分成固有风险、控制风险、检查风险三个因素，未能从审计过程之外分析审计风险产生的深层次社会原因。而实际上，审计风险是审计内环境与审计外环境综合作用的结果。

　第三，模型假设各风险耍素相互独立。而实际上 lR、AR、DR 都取决于 CR。当内控不健全或无效时，这种相关性的忽略将导致对风险因素的低估。因而使得审计师最后面临的风险大于承受水平。

　在现实操作中，审计人员的主观因素有时却是最终导致审计意见不恰当的决定性因素。由于审计人员自身的原因，对于某些公司，即使审计过程中发现了重大错报或漏报。仍存在发表不恰当的审计意见的可能性。因为这种可能性更多的是取决于审计人员的独立性。在许多审计失败的例子中。我们可以看到这样一种现象。许多财务报表的错报在审计检查阶段已经被发现或应该被发现(例如简单的勾稽关系不符)，但审计意见对此没有给予恰当的披露。常见的解释是审计人员未保持应有的职业谨慎。或者面对利益诱惑，签字的注册会计师没有保持应有的独立性。基于上述不足和现象，应对审计风险模型进行修正，修正后的模型为：审计风险；固有风险×控制风险×检查风险+独立性风险。独立性风险的影响因素主要有：被审计单位的经营状况和声誉、被审计单位对会计师事务所的重要程度、被审计单位重要管理人员与会计师事务所人员的关系、被审计单位与会计师事务所是否有长期业务关系等。

　在接受审计业务时，审计人员需要利用修正后的审计风险模型对审计风险进行衡量，大体包括以下几个阶段：

　（1）确定会计师事务所的期望审计风险。在评估被审计单位的客观风险前，先对独立性风险进行衡量，若独立性风险几乎超过了期望审计风险时，事务所应该考虑拒绝接受委托。

　（2）在独立性风险可以接受的情况下，会计师事务所需要初步评估系统风险(固有风险 X 控制风险)的大小，以确定是否接受委。啶收费标准。

　（3）会计师事务所进行上两步的风险评价．如果其风险总和处于可接受的范围内，汁师事务所会接受委托。同时，应对报表和账广余额层次的重要性水平进行初步评估，对重要认定制定初步审计策略，设计控制测试。

　（4）实施控制测试，评估控制风险。

　（5）根据审计风险模型确定检查风险。检查风险=(审计风险一独立性风险)／(固有风险×控制风险)，再根据检查风险来确定实质性测试的性质、时间和范围。

　（6）实施实质性测试。根据实施过程中获得的相关证据。修正对重要性水平、固有风险、控制风险、检查风险和独立性风险的原有估计。

　（7）审计实施过程完成后，综合评估审计风险。出具审计报告。强化风险意识、以审计风险作为规划审计的出发点和归宿，这是风险导向审计的内涵。由于审计工作具有很大的主观性。并非所有都是界限分明、数字准确，这就要求审计人员在审计工作中有所把握。尽管审计风险模型有诸多的局限性。但不可否认它是目前审计工作的基本判断工具，它的发展与完善有待更多的探讨与研究。

　2. 针对青海贤成财务报表中的异常，审计师应当如何处理？

　（1）应当执行分析程序，分析数据、指标和事情等的异常波动； （2）应当调查异常的原因，并跟踪查证。

　（3）对于超出审计师专业知识之外的领域，应当事先采取错误，如安排咨询专家意见。

　 3. 结合本案例思考如何实质性地执行函证、存货监盘等公认审计程序，以避免其流于形式？

　要避免执行函证、存货监盘等公认审计程序流于形式时，应当注意：

　（1）强调审计师执行监盘、函证等程序的主动权，如选择样本、观察被审计单

　位存货盘点、收取函证回函等必须是基于审计目的由审计师专业判断的结果。

　（2）执行函证、监盘等程序需要综合运用观察、询问和分析程序。

　（3）详细记录执行函证、存货监盘等公认审计程序的结果，并与其他测试获取的证据相支持。

　（4）对函证、存货监盘等公认审计程序实施全过程的控制。

　 4. 结合本案例思考导致上市公司陷入财务困境的原因

　导致上市公司陷入财务困境的原因可以分为内部原因和外部原因。内部原因主要是由公司自身的因素导致的，大多是可控的。主要有：内部经营管理不善；大量举债，偿债风险过高；丧失核心竞争能力的多元化投资等。外部原因是指不能影响、控制其形成发生的原因，包括：行业背景的影响，外部经营环境的不利影响，政策、法律、法规的不利影响等。

　 （1）内部原因

　 ①内部经营管理不善。内部经营管理不善是上市公司陷入财务困境的根本原因。经营管理是企业的使命，它的好坏直接决定企业的生死存亡。好的经营决策，能够让一个奄奄一息的企业重整旗鼓，而坏的经营策略则可能导致勃勃生机的企业毁于一旦。

　②大量举债，偿债风险过高。从财务理论上来讲，适度的负债经营，可以使公司获取财务杠杆效应带来的收益。然而，很多管理者却没有意识到财务杠杆是一把双刃刀，过度的负债会使公司的支付能力变得极为脆弱，甚至出现支付危机。一旦公司信用链条上在某一环节出了故障，或者现金缺口影响到即期债务的偿付，就必然会出现财务困境。在我国，虽然在政府的干预下，企业即使资不抵债也很难破产，但是经营状况的恶化使得企业一直处于崩溃的边缘，在一种非死、非活的状态下苟延残喘，更不要说为股东创造财富了。由于投资的企业大多经营不善，使这些企业步入了没钱还债、债务雪球越滚越大的恶性循环。巨额的债务、很低的经营能力和艰难的融资渠道的共同作用，必然使这些公司的经营状况越来越恶劣，最终走向破产。

　（2）外部原因

　 ①行业背景的影响。Machae1．E．Porter（2003）认为决定企业盈利能力的

　根本因素是行业的吸引力，行业固有的盈利能力决定着该行业中某个企业的盈利能力。我国上市公司中各个行业内失败企业的数量所占比重并不相同，其差异很大。有些行业风险较小，发展稳定，企业陷入困境的可能性较小。而另一些行业失败的概率较高，所以发生财务困境的企业就比较多。

　 ②外部经营环境的不利影响。国家宏观经济环境的变化、行业不景气、市场竞争激烈、会计准则的变更等客观原因会在一定程度上影响企业的业绩。在我国，由于市场经济尚不发达，企业受政府政策法规的影响还比较大，一旦企业的生产经营与相关政策不符，该企业的生产经营必定受到重大影响。此外，由于银行业中的一些信贷政策，也对企业财务困境的发生起到了一定的影响，如银行信贷中收回再贷政策，很有可能使企业在资金周转不灵时陷人财务困境。企业如果没有能力去面对经济学上的衰退、萧复、繁荣经济循环，包括最近几年频频出现的金融风暴，也包括最近全球经济出现萧条趋势，那么财务困境的可能性将会增大。

　上述内部原因的根源在于企业管理差，其他内部原因大多是由管理差引起的。因此，内部原因是使上市公司陷入财务困境的根本原因，外部原因通过内部原因起作用。但无论是内部还是外部原因并不是孤立存在的，他们相互联系，相互变本加厉侵蚀企业的资源，弱化企业的优势，最终将企业拖入财务困境的泥塘。