资产负债表审计初探

　 资产负债表审计初探

　摘要：使得资产负债表失去公信力，或者说做不到使众人信服的原因，就是因为资产负债表的完整性与真实性是存疑的。完整性与正确性是在编写汇报一份资产负债表前最基本的准备原则。审议环节只能在确定保证资产负债表内包括的数据全部属实的情况下进行，所以谨慎全面的核实负债表内的所有数据的真实性、准确性，成为了审议负债表的基本条件，也成为了其他审议项目的前提保障。但是评估业务的实际操作中，不一定能符合国家规定，也没能做到确保数据真实可靠。在了解其业务行为作为基础后，国家需要先审核资产负债表内的所有数据，然后再审核业务是否符合规定、是否真实可靠。然后对其资产负债表的合规与否、真实与否进行一个全面的评估。以提升国家实际经济效益为目标，人民银行在审议资产负债表的过程中，必须要确保其中重要部分的真实、可靠、高质量。

　关键词：金融机构；市场流通货币；资产负债

　1 1 前言

　中央银行除了普通的银行业务，还需要负责制定货币、监督管理全国金融行业，因为央行属于特殊的政府机构的一部分。资产负债表只是一种体现作用成果的方式，本质上来说，是为了表现出中央银行的实际资产负债活动，也就是实践货币政策的情况、监管中国金融行业服务水平的总汇。内部审议中，最重要的组成环节其实就是阶段性审查中国人民银行的工作，其中包括资产、损益与负债、资产。其最重要的工作，就是围绕资产负债表，根据审计步骤进行审核。虽然国际上对于资产负债表的阶段性审议是由要求的，大多数发达国家也能实现按时公布审议结果，但中国目前还没能达到这个标准，这也是受当前审议制度与实际国情的限制所出现的现象。内部审计环节，需要在保障中央银行资产负债表真实可靠为前提的基础上，针对负债表进行讨论，努力发掘审计的更多方法。这同时也将审议过程的特征表现出来，那就是必然性与内在合理性。

　2 2 资产负债表审计 概述

　1 2.1 资产负债表审计 界定

　审核资产负债表中所有内容是否公正、是否真实，是为了判断出被审计的单位的实际偿还债务的能力与财务现状，这业就是进行负债表审查的最终目的。审议资产负债表的出现，标志着现阶段的财务审计工作进入了一个新时期。二十世纪三十年代之前的二十年间，逐渐形成了这种审议流程。一开始，这种对信用程度的核查只是由普通信贷机构与商业银行进行，这种审核企业在提出借款申请时提交的资产负债表的全部内容的工作，是为了掌握其偿还债务的能力与财务经营现状。所以初期的审议负债表工作也经常以“信用审计”代替。随着审计的理论在实践工作中进一步发展，形成了一套系统的资产负债表审计体系，具有不同审计目的的人们也都开始采用审计资产负债表的方式。在审核被审单位的资产负债表中内容时，不能受到原有账簿的制约，需要通过询证、参与盘存或监督盘存与现场调查的方式，尽可能独立的审核其中项目，确定实际上存在的负债与资产，确保没有虚假报账或者故意漏报。抽查是审计过程中最经常用到的方式，因为这样更容易确定审计工作的实际范围。

　2 2.2 资产负债表审计 目的

　第一个，关于资产负债表方面需要审计的内容出现了变化，以往审计的目的

　是为了将其中的错漏查出来，防止一些弊端的存在，发展到现阶段已经变成了对资产负债表当中全部项目相关余额真实性的验证。实施审计的人员需要执行的是盘存、认证以及检验资产负债表当中所有项目余额的存货以及会计记录，从而能够验证资产负债表相应的真实性，而并不需要检查审计期间相关的交易行为。所以，就技术层面进行分析，详细的审计方式已经不能满足相关需求了，需要有更加先进，更加适宜的方法来进行替代。第二个，关于资产负债表实施的审计应该是一项年度审计，并且是具备强制性的，这在资本主义国家是以立法确认的方式来为债权人以及股东的相关利益提供保障的。因为股份制企业的迅速发展，并且需要对这部分企业实施强制性的审计，从而让审计工作短时间内变得特别多，而年度的审计制度是有时间限制的，这些原因都使得审计人员无法在股份制企业当中实施详细的审计。

　第三个，关于资产负债表方面实施的审计是通过民间的审计来执行的。民间审计在实现预期目标的过程中一定会寻找资源投入最少，耗时最少的方式，因为它是作为独立执业存在的，根本目的就是盈利。所以，审计人员在公司持续的扩大规模以及业务量持续变多的局面下，也能够知悉利用以往详细审计的方式是无法符合社会发展需求的，并且也不能满足自身经济利益需求。

　关于资产负债表实施的审计行为方面，其出现是由于审计过程的目的存在较大变动；审计人员在自身职业化发展过程中对于审计投入成本方面会有更多的考虑；整个社会在审计具备强制性质之后也加大了对审计的需求量。上述审计方面的变革均是出现于 19 世纪末的，它们除了让详细审计模式转换为抽样审计能够实现以外，还对这个转化过程有着明确的要求。由此开始，以往在审计对象当中实施的对所有项目一一检查的详细审计模式就被抽样审计方式代替了，具体为在审计对象当中选择固定数量的样本来执行审计行为，在此基础上通过获得的审计结果来预测整体审计对象具备的特性，同时该模式的审计方式在 20 世纪初的资本主义社会中是使用的较为普遍的。通过抽样审计方式，使得审计实现了更高的效率，审计任务量也获得了较大程度的降低，从而在一定程度上让那个阶段中审计力量不够和社会当中审计需求的持续扩大之间的矛盾获得缓解，并且作为技术层面的基础在审计深入发展到社会各个领域的过程中起着较大作用。

　3 3 资产负债表审计 中存在的问题

　1 3.1 资产负债表存在着不真实、不完整的现象

　关于整个资产负债表的设计结论方面，其不具备相应的信服力，也无法让群众获得满意。而实际上就资产负债表而言，其本质要求为在验证了资产负债表的完整性以及准确性之后才能够进行编报。不仅是资产负债表相关审计的本质目标，也是别的一些审计目标的相应基础，因此首先需要做的就是严谨的详细检查负债表当中包含的全部内容，审计任务的执行一定是在资产负债表包含的全部信息都具备准确性的情况下才实施的。而在实际的工作过程中，需要获得进一步提升的就是评价业务具备的合规性以及真实性。关于资产负债表方面，由国家实施确认的过程中，必须首先审议在业务活动基础上填列的资产负债表相关数字，完成以后再审议全部业务活动具备的合规性以及真实性。同时需要对所有相关的内容从整体角度评估其合规性和真实性。而人民银行相关的负债表审议包含的关键内容方面，必须进行这些关键内容具备的安全性质以及质量的评估，在完成这个程序之后，才可以更好的助力于国家的经济效益提升过程。在审计以及确认外汇储备占有款项的相关项目过程中，必须进一步提升关键资产评价方面的安全性。要达成这个目标，必须在关于人民银行运营的维护方面充分履行相应的义务，承担起必要的责任。在一些部门的管理过程中不具备严谨性，从而导致了更多的风险存在于行业当中。于开展工作的过程里面必须对于进行业务活动时可能存在的关键风险点做出快速的反应并且进行认定，加强职工对于风险的警惕性，以此强化风险管控，保障银行的日常运营活动。

　2 3.2 资产负债表审计 业务水平需提高

　在资产负债表格式的相关内容方面，必须进行准确的审计，通过这样的方式保障资产负债表结构里面必须具备的平衡关系。对于汇编和其他资产负债表有所不同的人民银行的资产负债表的时候，必须根据《中国人民银行会计基本制度》的相关条例，把收付实现制当作是会计核算的基础，通过这样的方式确认该会计期间实际上取得的收入金额和支出的金额。安全风险以及声誉风险为国家发行基金的过程里面可能会出现的最基本的风险。对于资产负债表而言，如果在发行基金的时候没获得反应，那么对于发行基金的过程中的审计力度必须得到强化，同一时间亦必须加强安全方面的保障，开展对于人民银行较为高的名誉的维系行动。收益项目即为资产负债表于审议方向上面的延展，在资产负债表审议重点的

　角度上来看，即使收益项目只是以数字的形式显现，然而其对于审议的损益方面却存在较为重大的影响力。其审议必须进行的探索的方面有许多，大力提升人民银行分支行的业务水平就涵盖在里面。

　3 3.3 资产负债表中容易出现损益不实的结果

　为了让我国资产负债表里面全部资产数值的准确性获得较好的保障，必须严格根据会计原则的规定来进行操作，始终坚持其中的一贯性原则。在购入和置办资产的审核方面，必须严格遵循实践成本计价原则。于现今的固定资产以及发行基金折旧项目的方面，由于应收未收利息普遍将根据会计处理，及时的把当时的会计期间里面的损益记录下来，可是收付实现制即为人民银行会使用的一种的会计处理方法，不真实的损益结果很大可能会存在于发生此种情况的时候。

　4 4 资产负债表的总体审计策略

　1 4.1 对资产负债表的总体审计策略

　资产负债表总体审计策略指的即为注册会计师计划使用的审计策略能够在资产负债表审计层次上做出总体决策以及谋划,或者这部分的策略能够有利于指引资产负债表每个项目审计整体的进展里面，这部分策略主要有以下几方面: 1、使用分层审计或者是抽样审计策略把资产负债表项目的明细记录内容根据金额来划分层次或者是进行抽样审计,这些都在传统审计方法的基础上具有着巨大的进步:不管在投入的时间上亦或者是在审计的样本数量上,分层审计以及抽样审计都比实施详细取证需要做的工作内容少了很多,并且于相当的程度上能够有较高的审计质量。为了尽力做到科学谨慎的进行审计,使用抽样审计替代详细审计的时候,抽样审计的技术同时一直处于发展以及演化的进程里面,从以往的任意或者是经验抽样演化成现今得到普遍应用的统计抽样。

　2、使用内部控制审计的方式。内部控制审计的建立以及发展除了充实了现有的审计内容体系以外,还给明确规定了要减小或者是增大审计的检测范围带来了一个科学而且也是必须做出的逻辑假设,有助于注册会计师检测出被审计单位的内部控制是否做到了全面和有效,合理的掌握接下来的实质性测试范围及其程度,来减少实质性测试的工作量。但是在一开始出现内部控制审计的时候，它不是与审计风险理论相结合的,而是作为单独并且还存在不足的一种审计策略。

　3、使用忽略审计的方式。忽略审计指的就是注册会计师利用自己的专业水

　平来估算被审项目的重要性,省去对审计目标不会造成重大影响的一些项目,还有超过一些不是完全需要的审计程序(至少经过了这样的审计程序而获取的证据对于被审计项目来说并不是重要的)。忽略审计一般来说不会得到广泛的运用,这是由于它存在一定的可能性会影响审计的质量。

　4、使用简易审计的方式。通过合理有效并且简易的一些审计程序来提取审计证据通常与逐笔核对以及盘点等这样的程序相比有着更少的审计工作量。比如说:对于应收账款可以选择函证程序,而无需注册会计师自己亲自去债务单位提取审计证据以及逐笔审核,这就是有代表性的有助于减少成本的审计程序，又比如说:适当地实施截止性测试程序能够清楚了解被审计单位是否合理的做出了会计期间假设。

　5、运用分析性复核的审计策略。通过分析性复核来确定是否有资产负债表项目产生巨大变化，从而根据确定结果来对审计以及取证的重点内容以及重要范围进行确定，这与逐项审计整个资产负债表相比，不仅节约时间，还能在很大程度上提高审计效率。就目前而言，分析性复核的审计策略被注册会计师广泛使用，是现代审计策略技术的基础要素。

　6、运用审计风险策略。所谓审计风险策略就是在审计过程中运用风险导向理论，该策略标志着现代审计技术的创新。在对审计风险进行评估之前，要确保审计单位对被审计单位有着充分的了解，并以此为基础，在评估过程中充分考虑其错避的出现概率，进而得出被审计单位的风险承担能力。审计风险策略共分为三个步骤：第一步是初步审查被审计单位内部控制的基本情况，并由此得出对其内部控制的初步评价，并以此为基础来对风险进行评估和控制；第二步是以第一步风险评估结果为基础，通过风险模式计算来对检查风险水平进行进一步确定，同时基于检查风险对实质性测试的范围以及性质进行规划；最后是在审计工作完成后得出实际情况下的风险水平，将其与审计预计能够承担的风险水平进行对比，根据比较结果来明确是否需要对相应取证程序进行补充实施。除此之外还需要注意两点：首先是一旦预计风险水平超出一定范围，就需要注册会计师进行进一步分析得出能够使风险水平降低的可行办法或者途径，如果没有相应的风险降低办法，使得过高的审计风险无法降低到可接受的范围之内，此时注册会计师应当拒绝该审计委托；其次是对于注册会计师而言，要避免仅通过会计师事务所本

　身能够承受的风险水平或者自己计算得出的风险水平来对之后的审计工作进行指导和判断。

　2 4.2 对 资产负债表的具体审计策略

　1、当资产负债表的项目流动性不同时，审计应当采用以下策略。一般而言，资产负债表项目流动性越强，内部控制形成的控制力就越弱，反之，项目流动性越弱，内部控制所形成的控制力就越强，所以若是被审计单位资产负债表的项目流动性较强，则对于通过内部控制得出的审计结果不能过分相信或者依赖，但是如果被审计单位采取了特殊内部控制制度就另当别论了。因此一般而言流动性较强的项目为弥补内部控制的不足而采用较为复杂的审计程序，相应也要耗费更多审计成本；而对于流动性较弱的项目而言，由于可以将内部控制审计结果作为有效参考，审计程序就比较简单，相应的审计成本也较低。

　2、当在报告期之内资产负债表项目业务量不同时，审计应当采用以下策略。在一个资产负债表之中，不同项目在报告期之内所发生的业务量可能很多，也有可能很少，此时对于业务量较少的项目，如所有者权益类项目，所选用的审计方式应该是详细的，同时对于业务量较多的项目，则可以通过选择样本的方式来进行审计测试，这不仅能够节约时间，还能够降低审计成本。

　3、当资产负债表中的资产有多种形态时，审计应当采用以下策略。一般而言，所有者权益以及负债都只有一种形态，即价值形态，而对于资产而言，则有两种不同的形态，一是实物形态，二是非实物形态。若是资产处于实物形态，则在审计过程中，通过监盘程序获得的证据有效性最强，但是在此过程中需要耗费巨大的人力物力，特别是在盘点存货物资时，如果没有事先进行设计和规划，则会十分耗时耗力。对于处于非实物状态的资产或者是本就不具有实物状态的所有者权益以及负债而言，可以通过查询程序或者检查程序进行审计。

　4、当资产负债表舞弊程度和出错程度不同时，审计应当采用以下策略。作为一名注册会计师，尽管在舞弊与错误的发现方面没有相应的义务，但是从审计风险出发，则其对于舞弊或者错误的揭示是必不可少的。一般而言，易于出现舞弊或者错误现象的项目分为三种情况，一是业务发生量大的项目，二是流动性较强的项目，三是容易被侵占的项目，对于以上具有高风险的各种项目，在审计过程中要注意进行多方取证。而其他项目不易出现舞弊现象和其他差错，因此无需

　进行多方取证，只需要通过一些比较简单的审计程序就能够获得足够证据。

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