重点领域税收风险防控监管*

刘 明

(国家税务总局税务干部学院大连校区，辽宁 大连 116023)

2021年3月24日中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于进一步深化税收征管改革的意见》(以下简称《意见》)，要求对逃避税问题多发的行业、地区和人群，根据税收风险适当提高“双随机、一公开”抽查比例;对隐瞒收入、虚列成本、转移利润以及利用税收洼地、阴阳合同和关联交易等逃避税行为，加强预防性制度建设，加大依法防控和监督检查力度。

根据《意见》分析可知，逃避税问题多发的行业、地区和人群即是风险防控监管的重点领域。根据近些年国家税务总局稽查局年度税务稽查工作重点(如表1所示)，重点行业、地区和人群的监管呈现如下特征。

表1 国家税务总局稽查局年度税务稽查重点

1.在行业分布上，传统行业与新兴行业并重，重点监管的涉税事项不尽相同。一方面，房地产、建筑安装、纺织、服装、家具、黄金、农副产品生产加工、废旧物资收购利用、大宗商品购销等传统行业常常“榜上有名”;另一方面，医疗美容、直播平台等新兴行业进入税务监管重点名单，是税收工作在新的经济发展形势下与时俱进的体现。虽然以上行业均是税务监管的重点行业，但在监管事项上各有侧重:对于房地产和建筑安装两个行业，因其经营业务复杂，业务流程较多，易产生全税种税收风险，其全部经营环节均需予以重点关注;对于纺织、服装、家具、黄金等行业，侧重于出口退(免)税事项可能产生的骗取出口退税的税收风险监管;对于农副产品生产加工、废旧物资收购利用、大宗商品购销等行业，侧重于发票开具事项可能产生的虚开增值税发票的税收风险监管;对于医疗美容、中介机构、营利性教育机构等行业，侧重于隐匿收入、虚增成本费用方面的税收风险监管;对于直播平台行业，侧重于平台演艺明星和网络红人隐瞒收入、拆分收入方面的税收风险监管。

2.在地区分布上，体现了导致税收风险“事项”“行业”“地区经济和税收政策”等多方面因素的考量。以国家税务总局稽查局2017年税务稽查重点工作安排为例，其中提到“以西藏、安徽等地为重点地区开展医药医疗行业专项整治”。究其缘由，西藏位于西部地区，其企业所得税税率为15%，属于税收洼地，对于因成本支出发票取得不足而导致税负较重的医药行业吸引力较大，促使部分实力雄厚的药品经销商选择到当地注册公司;而安徽是全国最大的药品流通集散地，销售范围覆盖全国，形成了“买全国、卖全国”的医药购销规模。可见，西藏、安徽两地覆盖的医药医疗企业多，在税收处理上可能存在一些具有行业共性的不规范行为，是西藏、安徽成为年度医药医疗行业重点监管地区的重要原因。

3.在人群分布上，税务监管的重点集中在高收入、高净值人群。高收入、高净值人群主要为企业主、企业高管和股东、演艺明星、网红主播等。他们的收入来源、投资结构、资产配置方面具有多样性，易产生“股权转让不申报或进行虚假申报”“签订阴阳合同隐匿收入”“转变收入性质逃避纳税”“利用关联交易转移利润到个人独资企业逃避纳税”“利用税收洼地逃避税”等税收风险。在税务监管中，高收入、高净值人群的个人所得税税收风险是重中之重。以薇娅事件为例，作为头部主播，仅在2019年至2020年期间，通过隐匿其从直播平台取得的佣金收入虚假申报偷逃税款，通过设立上海蔚贺企业管理咨询中心、上海独苏企业管理咨询合伙企业等多家个人独资企业、合伙企业虚构业务，将其个人从事直播带货取得的佣金、坑位费等劳务报酬所得转换为企业经营所得进行虚假申报偷逃税款，以及通过不依法申报缴纳从事其他生产经营活动取得收入涉及的税款，合计偷逃税款高达6.43亿元，少缴税款0.6亿元，最终被杭州市税务局稽查局追缴税款、加收滞纳金并处罚款共计13.41亿元。

4.在监管方法上，“双随机、一公开”是重要手段。“双随机、一公开”机制于2015年8月首次被提出，是一种在全国全面推行的监管模式。具体来说，“双随机”是指在监管过程中随机抽取检查对象，随机选派执法检查人员;“一公开”是指抽查情况及查处结果及时向社会公开。国家提出“双随机、一公开”机制后，国家税务总局于2017年6月完成了首批26户重点稽查对象随机抽查工作，共查补税款168.06亿元。此后，“双随机、一公开”成为各级税务部门开展稽查工作的重要方法和手段，促进了纳税人的税法遵从度和税收风险防范意识不断提高，督促了税务部门规范税务稽查流程，提升了税收执法公信力。

1.“双随机”与“精准监管”之间存在内在矛盾。“随机”意味着对象被选中的概率基本相同，目标性较差;“精准”意味着“矢无虚发”，目标性较强。可以说，“随机”与“精准”之间存在天然矛盾。实践中，随机抽查对象在“重点税源企业名录库”“非重点税源企业名录库”“异常税源企业名录库”中产生，这只是在被抽查对象范围方面提升了随机抽查的目标性，与达到精准监管仍存在一定距离。

2.各地“一公开”的公示项目不规范。一般情况下，抽查结果公示中应当包括纳税人名称、纳税人识别号、抽查所属期、执法人员、抽查结果等项目。实践中，各地抽查结果公示项目的内容详尽程度并不统一，缺少项目内容的情况时有发生，如表2所示。更有甚者，有些地方仅在公示中提及抽查户数以及补缴的税款和滞纳金总额，其他具体信息一概不进行披露，以致社会公众无从了解被抽查对象税收行为的合法性与合规性情况，更无从监督税务稽查工作。简言之，抽查结果公示项目的不规范使得“双随机、一公开”这项工作制度的执行效果大打折扣。

表2 部分地区重点稽查对象随机抽查结果公示项目信息统计

3.检查所属期不能覆盖重点税源企业全部经营周期。《推进税务稽查随机抽查实施方案》(税总发〔2015〕104号印发，以下简称《方案》)规定，对全国、省、市重点税源企业，采取定向抽查与不定向抽查相结合的方式，每年抽查比例20%左右，原则上每5年检查一轮。《方案》同时规定，3年内已被随机抽查的税务稽查对象，不列入随机抽查范围;检查所属期为检查年度之前的三个年度。假设某个重点税源企业于2021年成为被检查对象，那么按照《方案》的规定，该企业2022年至2025年均不作为被检查对象是符合规定的。如果该企业2026年再次被随机抽取为被检查对象，那么2021和2022年两个年度的情况将被税务检查漏掉。尽管各地规定，在发现重大税收违法行为线索时可扩展检查所属期，但是对“重大税收违法行为”并未进一步明确。所以，重点税源企业的个别经营年度未被税务检查覆盖的情况仍然存在，即重大税收风险存在未被发现的可能。

4.纳税评估受限于评估人员的业务水平。除税务稽查外，纳税评估也是对重点领域开展税务监管的重要一环。目前，我国在国家税务总局和省级税务局层面已经实现利用计算机程序和按行业预先设定的风险指标模型进行自动税收风险预警，但后续的纳税评估基本需要人工进行，其结果非常依赖评估人员的业务水平，存在出错的可能，存在因业务水平不高而分析不出来税收风险的可能，同时产生标准、尺度不统一问题。

5.税收风险应对中“数据”与“应对主体”相分离。现行的税收风险应对工作依托税收大数据和行业风控指标模型，自动预警纳税人潜在的、可能的风险，由国家税务总局、省级税务局推送风险应对任务到基层税务局。这种工作制度和流程造成一个矛盾:国家税务总局、省级税务局往往掌握预警风险的多方位税收大数据，但不负责具体的风险应对任务;基层税务局负责应对具体税收风险，却不能全面掌握所需的数据信息。“数据”与“应对主体”相分离将影响风险应对效率和税务监管效果。

(一)监管建议

1.厘清重点领域与其常见的逃避税行为的对应关系。逃避税问题多发的行业、地区和人群即是风险防控监管的重点领域，隐瞒收入、虚列成本、转移利润以及利用税收洼地、阴阳合同和关联交易是重点领域逃避税的重要路径。重点领域与逃避税路径之间的对应关系存在交叉，即各个重点领域常见的逃避税路径往往不止一种，而某种逃避税路径可能被多个重点领域利用。因此，厘清各个重点领域常用的逃避税路径是开展税收风险监管的前提条件。

2.正确处理“双随机”与“精准监管”之间的关系。一是不能教条一刀切运用“双随机”应对所有税收风险监管工作，比如针对明显涉嫌偷逃抗骗税、虚开增值税发票等情况，多地要求将涉事主体排除在“双随机”稽查对象名录库，直接进行立案查处处理。二是明确和细化扩展检查所属期的条件，使其简明易行，进而令具有重大税收风险的纳税主体的全部经营年度不被税务检查遗漏。三是“双随机”选案后的检查工作要充分发挥税收大数据的优势，快速、精准的发现、核实或排除被检查对象的税收风险，提升税务监管的精准度，同时确保“一公开”的信息质量。

3.将人工智能引入纳税评估。纳税评估基本在案头进行，在人工智能技术广泛应用于不同领域的当下具备引入人工智能的先决条件。人工智能技术通过计算机程序将税收大数据最大程度集成，不仅具有准确度高、标准统一等机械化优势，而且具有算力强、自主学习等智慧特征。因此，应用人工智能进行纳税评估是对传统人工纳税评估的有益补充，能有效提升税务监管数字化水平，促进税收工作数字化转型。

4.提升税收风险应对层级。在综合考虑国家税务总局特殊职责定位以及人工智能纳税评估成功推行的基础上，建议提升税收风险应对层级，由省级税务局应对中、高风险。税收风险预警及中、高风险应对均集中于省级税务局，符合分级分类管理税收风险的工作导向和要求，有助于提升税务监管的精准性。

(二)防控建议

《意见》中提到的逃避税行为在与税收风险的必然性联系方面有所不同，隐瞒收入、虚列成本和阴阳合同等行为在会计处理、合同签订、税收处理等方面违背真实交易情况，必然产生税收风险;转移利润、关联交易和税收洼地本身并不必然造成税基侵蚀和国家税收损失，可能产生税收风险。在税务监管中，“震慑性预防”即完善发现与核实上述行为的手段，使纳税主体在采取以上行为逃避税之前望而却步，可适用于上述所有逃避税行为。“堵漏性预防”即在制度设计上堵塞已发现的纳税主体在税收实践中钻过的漏洞，不给逃避税行为留下制度性空间，特别适用于利用税收洼地逃避税行为。

1.“震慑性预防”的建设要点。(1)“震慑性预防”要建立在充分利用税务系统内部税收大数据的基础上。除发票信息外，税务部门可利用的内部数据还包括纳税申报提供的财务数据、行业税负率和投入产出比、社保费缴费数据、历史成交价格、同期资料等。长期以来，未能充分利用内部税收大数据致使未能发现税收风险的情况仍然存在，需引起高度重视。(2)“震慑性预防”需进一步深化税务系统外部税收大数据的共享互通。目前，全国各地已经实现税务、工商、质监三部门信息的“一次输入、多方使用”和“一局变更、多局联动”，但与公安局、自然资源局、社会保障局等部门之间关于纳税人资产、人力资源等方面的数据在共享程度和更新时效方面不能尽如人意，影响了数据获取与核实的便捷性和准确性，增加了核实税收风险的时间成本和人力成本。因此，更大程度的信息互通、更及时的同步更新将是深化税务系统外部涉税大数据共享的必然方向。

2.“堵漏性预防”的建设要点。(1)“堵漏性预防”要在制度规定中强调实质经营原则。实质经营是防范利用税收洼地逃避税的利器，但在操作层面存在较大难度。我国已经开始了这方面的探索，比如海南自由贸易港建设总体方案中提到:“税收管理部门按实质经济活动所在地和价值创造地原则对纳税行为进行评估和预警，制定简明易行的实质经营地、所在地居住判定标准，强化对偷漏税风险的识别，防范税基侵蚀和利润转移。”这或许成为针对税收洼地逃避税行为的预防性制度建设的风向标。(2)“堵漏性预防”要取消税收洼地税收地方留成返还政策。仍以海南为例，2021年5月海南省政府办公厅出台文件规定，不得签订或出台与企业缴纳税收直接挂钩的扶持政策，也不得将财政奖补资金与企业缴纳税收同非税收入挂钩直接奖励给企业。这从政策源头上直接堵塞了纳税人利用财政返还谋取经济利益的道路, 是防范利用税收洼地逃避税的大趋势。

(3)“ 堵漏性预防” 要规范核定征收政策的出台。

核定征收的税收征管办法本应适用于无建账能力的中小经济主体, 对于鼓励大众创业具有鼓励作用。

但是, 一些税收洼地对全部入驻的个体工商户一刀切式采取核定征收的征管办法, 甚至对某些特殊类型企业的企业所得税默认为核定征收, 常常被高收入、 高净值人群逃避税。针对滥用核定征收政策的情况,《 关于权益性投资经营所得个人所得税征收管理的公告》( 财政部税务总局公告2021 年第41 号) 将持有权益性投资的个人独资企业、 合伙企业的个人所得税征收排除在核定征收办法之外, 一定程度上从税收征收办法方面堵塞了纳税人利用税收洼地逃避税的道路。

今后核定征收的口子还需进一步规范和收紧。