国家生态文明战略下内部审计功能拓展

　 国家生态文明战略下内部审计的功能拓展

　【摘 要】 生态文明战略的实施需要融入经济建设、政治建设、文化建设、社会建设各方面和全过程，内部审计组织的广泛性、系统性、全面性，评价结果的行动导向性决定了其可成为生态文明战略的内部“免疫”系统。可将内部审计的每一项内容向生态审计拓展，财务审计应兼顾生态资金安全，合规性审计应以生态合规为决策基线，绩效审计应建立融入生态绩效的终端指标体系。提升内部审计的生态文明战略实现功能，应同时完善内部审计制度对生态文明的引导、监督与强化功能，开发内部审计技术对生态安全的评估与风险应对功能，增强内部审计人才对生态文明建设的执行功能，提升内部审计机构对生态文明建设的组织功能。

　　【关键词】 生态文明战略； 内部审计； “免疫”； 重塑

　　一、生态文明战略呼唤内部“免疫”系统

　　近年来，资源约束趋紧，环境污染严重，生态系统退化的严峻现状使全球的目光开始关注生态文明这一事关人类的代际公平与可持续发展的问题。党的“十八大”提出“把生态文明建设放在突出地位，融入经济建设、政治建设、文化建设、社会建设各方面和全过程，努力建设美丽中国，实现中华民族永续发展”，并将生态文明建设写入党章，提至国家战略的高度，这是对科学发展观与和谐发展理念的践行，也是民主政治的进步。审计作为经济监督的手段，可通过拓展其现有功能，成为实现生态文明建设与我国现代化建设的全面融合的机制。生态审计并不是要求在现有的审计体系之外专设一种审计，而应当内嵌于现有的审计系统内。从审计主体的视角考察，国家审计可立足于对政府生态文明建设行为的监督，独立审计对可以市场化的生态问题加以监督，而内部审计则可以深入各级政府、各类企业和其他组织，将生态审计的内容内嵌于各类组织的日常活动与决策中，进行事前干预、过程控制和事后监督，功能拓展后的内部审计完全可以成为生态文明战略的内部“免疫”系统。

　　二、传统内部审计与生态审计功能基础

　　首先，传统内部审计与生态审计的本质是同一的。根据国际内部审计师协会（IIA，2011）对内部审计的定义“一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过应用系统的、规范的方法，评价并改善风险管理、控制及治理过程的效果，帮助组织实现其目标”，内部审计的本质是组织的风险管理活动。生态问题，从宏观的国土开发、生态系统保护、生态文明制度建设到微观的资源节约、环境保护活动，是对生态风险的预防、控制和治理，是对生态安全的管理活动。从组织的微观层面来看，实施对组织的生态审计，其根本的驱动力在于减少组织未来的资产流出，从而保护与增加组织的价值，由此生态审计与传统内部审计的本质具有同一性。其次，内部审计与生态问题监控主体特征相契合。生态问题呈现出日趋广泛、多样化、严重化的特征，而内部审计是社会组成基本单元的内部“免疫”系统，其组织的广泛性、系统性、全面性，其评价结果的行动导向性决定了其最适合承担生态文明战略的一线践行者和组织中生态问题的“卫道士”之职责，对企业及社会各类组织的日常活动涉及的生态问题进行适时的引导、监控、反馈与应对。

　　三、传统内部审计的生态审计功能拓展

　　传统内部审计的内容主要涉及财务审计、合规性审计和绩效审计，生态文明战略的实践必须系统地拓展内部审计的功能，将生态审计整合至内部审计的每一项内容，贯穿于其工作的全过程。

　　（一）财务审计：兼顾生态资金安全

　　传统内部审计往往以财务审计为重点，即对内部资金的来源与运用进行监督检查，包括对预算执行、专项经费、财务核算、大额收支等进行监控。生态文明战略下，除了对财务资金的重点监督，对生态资金的来源与运用也应进行关注。生态资金运动可能涉及生态税费、生态补偿资金的支付方，进行生态资金转移支付的政府部门、生态补偿资金和生态转移资金的接收方。其中，支付方的内部审计应着重对生态税费以及生态补偿资金的确认、计量与报告情况进行复核与监督，一方面需要评估组织的活动对生态环境的影响程度，另一方面需要对这种影响所应给予的价值补偿的计量进行鉴定；政府部门的内部审计应对所建立的生态基金的资金来源与去向进行检查；接收方则主要对生态资金的入账情况、专款专用情况加以核实。在组织中，生态资金构成其财务资金的一部分，对财务资金的审计方法仍适用于生态资金，但对生态影响及其价值补偿的度量，还需要结合生态监测技术和经济计量方法，通过生态监测技术获取组织或产品生态足迹的变动数据，通过经济计量方法确定生态计量的边界，对生态价值计量的准确性进行认定。

　　（二）合规性审计：以生态合规为决策基线

　　合规性审计旨在确定组织是否遵循了特定的程序、规则或条例。从生态文明战略实施的角度，生态合规是指组织遵循了生态文明的相关法律、法规、制度、程序。生态合规应成为各类组织所有运营活动的基线，成为各类项目决策的底限。政府部门在招商引资项目决策中，企业在实施新项目的决策中，均应有内部审计部门的监督，除了程序上的合规，还应同时对其生态合规性进行评估。作为内部生态审计依据的生态建设相关法律体系尚未完全建立，当前内部审计应遵循的法律法规主要涉及《环境保护法》、《循环经济促进法》、《节约能源法》等综合性法规和《水污染防治法》、《森林法》、《环境噪声污染防治法》、《大气污染防治法》、《土地管理法》、《渔业法》、《固体物污染环境防治法》等专门性法律，以及一些部门、组织内部所制定的规则。未来在我国开展节能量、碳排放权、排污权、水权交易试点成功后，还应出台环境产权配置与交易的相关法律法规，形成一个完善的生态合规性法律体系，由此，生态合规性审计可能面临审查组织内的环境产权初始配置的依据、程序与结果的合规性，审查组织参与环境产权交易的主体、交易程序与结果的合规性等问题，通过对初始配置、交易和最终结果的合规性确认，实现对生态状况的全面监控。

　　（三）绩效审计：建立融入生态绩效的终端指标体系

　　十八大要求“把资源消耗、环境损害、生态效益纳入经济社会发展评价体系，建立体现生态文明要求的目标体系、考核办法、奖惩机制”。与此对接，政府与国有企业在进行内部审计时，应将生态绩效纳入终端指标体系，按自上而下的思路进行指标设计，按自下而上的方式开展审计实务，并将其与政治、经济、社会等的全面绩效考核及奖惩挂钩。生态绩效至少应当包括以下项目：（1）国土空间开发格局是否要按照人口资源环境相均衡、经济社会生态效益相统一的原则进行，评价其开发强度与空间结构、发展格局的科学性与合理性。（2）资源节约绩效评价，主要包括对能源安全、资源利用和循环经济的审计。能源安全审计即对节能减排、低碳产业、新能源发展情况的审计；资源利用指对水资源、土地、矿产资源的开发强度、利用情况的审计；循环经济审计指对生产、流通、消费过程的减量化、再利用、资源化情况的审计。（3）环境保护绩效评价，包括对组织内部建立的自然生态系统和环境保护的预防措施或预警系统的评价，以用于对环境污染综合治理情况的评价。（4）对组织内部生态文明制度建设的评价，政府部门的绩效审计应对本辖区、国有企业应对本单位涉及的生态问题形成制度化处理途径，针对资源有偿使用和生态补偿制度、碳排放权、排污权、水权交易等环境产权交易和环境监管制度建立符合本辖区实际的实施细则，引导生态文明意识的普及。

　四、内部审计的生态文明战略实现效果的提升途径

　　（一）完善内部审计制度对生态文明建设的引导、监督与强化功能

　　内部审计制度的完善，应以对生态文明的引导、监督和强化功能的加强为目标，切实增强其内部“免疫”功能。由于生态问题渗透到组织每项活动的每一个环节，这决定了其完善程度的广度与深度，在范围上应涵盖准则层面的统一规范和组织执行层面的内部规范，在内容上应深入到每一个组织的每一项具体业务活动，由此，形成一个系统而全面的制度体系，引导与规范组织甚至个人的行为，监督组织活动，强化对生态文明的认识与人们对环境的负熵行为，从而促使生态文明建设形成良性循环。

　　（二）开发内部审计技术对生态安全的评估与风险应对功能

　　随着节能量、碳排放权、排污权、水权交易试点的开展，基于环境产权交易的生态问题解决路径也将逐步铺开。在环境产权的初始配置与交易的审计中，风险评估与应对是关键，包括对生态足迹的评估，对水、大气、土壤等的污染程度以及荒漠化、石漠化、水土流失程度的生态安全评估，对用于清洁环境的森林碳汇、水权、排污权的评估，以及从组织的角度开发针对评估结果采取的总体和具体的风险应对技术。

　　（三）增强内部审计人才对生态文明建设的执行功能

　　内部审计人才对生态文明建设的执行力取决于两个方面：（1）对内部审计作为生态文明“免疫”系统的深化认识与把握。生态文明建设应从宏观战略层面高度重视，更应落实于微观的组织层面，内部审计人才应以“千里之堤，溃于蚁穴”的态度进行内部生态审计工作。（2）对生态审计技术的掌握。这决定了内部审计人才队伍建设的双重要求，具体而言，可以通过制度规范、内部宣传来加强认识，也可以与高校、科研院所合作开发生态审计技术，进行人员生态审计技能的培训。同时，高校在人才培养中也应尽早适应国家战略调整的变化，调整内部审计人才培养方案，增设生态相关课程，为培养综合素质较高的内部审计“后备军”做好准备。

　　（四）提升内部审计机构对生态文明建设的组织功能

　　内部审计机构对生态文明建设组织功能的提升，首先应增强审计业务的管理职能，政府部门、事业单位、国有企业的内部审计可以实施业务上由同级国家审计部门统领的模式，其他企业内部审计机构均应加入地方内部审计协会，业务上可遵从其指导，由此形成一个信息传达高效、便捷的业务管理网络。其次应将生态文明战略内化至内审的所有业务活动，在财务审计、合规审计中全面融入生态审计内容，在生态绩效审计上通过构建统一的评价指标体系，根据性质的不同分政府、事业单位、企业、其他组织等系统，进行评价指标的垂直设计与管理，实现系统内的生态绩效审计业务的对接与统一规范，以充分发挥内部审计的“免疫力”。

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